導(dǎo)語：如何才能寫好一篇會(huì)計(jì)與稅法的差異，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

關(guān)鍵詞:會(huì)計(jì);稅法;差異;方法

中圖分類號(hào):F239.1 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:B文章編號(hào):1009-9166(2010)023(C)-0136-01

引言:新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對我國的會(huì)計(jì)行業(yè)、資本市場產(chǎn)生了較大影響,而新稅法的實(shí)施無疑是稅收領(lǐng)域一項(xiàng)的重大變革,將對企業(yè)的稅務(wù)處理帶來很大影響。會(huì)計(jì)制度與稅法同屬規(guī)范經(jīng)濟(jì)行為的專業(yè)領(lǐng)域,但二者分別遵循不同的規(guī)則,規(guī)范不同的對象,且存在諸多的差異。會(huì)計(jì)要素中的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤等在核算內(nèi)容、涉稅事項(xiàng)處理方法上均有不同之處。而這些差異必然會(huì)增加納稅人遵從稅法和會(huì)計(jì)制度的成本,加大稅務(wù)人員、中介機(jī)構(gòu)、財(cái)會(huì)人員理解和執(zhí)行具體政策規(guī)定的難度。

一、會(huì)計(jì)制度與稅法存在差異的主要原因

(一)遵循的原則不同。稅法與會(huì)計(jì)制度之間的差異不是從來就有的。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下二者之間沒有差異,因?yàn)楫?dāng)時(shí)是由國家宏觀經(jīng)濟(jì)政策決定財(cái)政政策,再?zèng)Q定稅收政策和財(cái)務(wù)政策,并且稅法與財(cái)務(wù)制度、會(huì)計(jì)制度三位一體,甚至在很長的時(shí)期內(nèi),企業(yè)利稅不分,企業(yè)會(huì)計(jì)核算的核心指標(biāo)是產(chǎn)值而非利潤。隨著市場化進(jìn)程的推進(jìn),投資人和征稅人不再是同一主體,投資人關(guān)心的是企業(yè)的盈利能力,而征稅人關(guān)心的是企業(yè)的納稅能力。因此,由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和稅收分別遵循不同的原則、服務(wù)于不同的對象,所以也就決定了稅法與會(huì)計(jì)之間必然存在不可調(diào)和的差異。

(二)目的不同。會(huì)計(jì)核算是在遵循一般會(huì)計(jì)原則的前提下,執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的有關(guān)規(guī)定,其目的是為了真實(shí)、完整地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)的全貌,為投資者、債權(quán)人和企業(yè)管理者提供決策有用的信息。稅法是以課稅為目的,依據(jù)有關(guān)的稅收法規(guī),確定一定時(shí)期內(nèi)納稅人應(yīng)繳納的稅額。稅法從根本上保證國家的稅收收益,而會(huì)計(jì)制度則是保證生成真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息。

(三)確認(rèn)、計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)不同。企業(yè)會(huì)計(jì)制度和稅收法規(guī)差異的產(chǎn)生主要在于收益、費(fèi)用和損失確認(rèn)、計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)不同。會(huì)計(jì)核算照會(huì)計(jì)制度規(guī)定對各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告,而形成稅收的各項(xiàng)損益依據(jù)稅法的規(guī)定進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。

二、會(huì)計(jì)制度與稅法差異的處理原則

(一)規(guī)范性和一致性原則。近年來,我國有關(guān)政府部門在制度和會(huì)計(jì)制度和稅法時(shí),缺乏政策法規(guī)應(yīng)有的相對穩(wěn)定性和規(guī)范性。凡是一個(gè)新的法規(guī)出臺(tái),往往會(huì)隨后幾十個(gè),上百個(gè)補(bǔ)充規(guī)定,而且補(bǔ)充規(guī)定之間也往往存在著矛盾之處,給執(zhí)行者和相關(guān)執(zhí)法者的工作帶來了很大的困難,加大了協(xié)調(diào)稅法和會(huì)計(jì)制度差異的難度。因此,無論是會(huì)計(jì)制度還是稅法,在協(xié)調(diào)過程中,有必要進(jìn)行修改時(shí),應(yīng)當(dāng)十分慎重。要經(jīng)過周密的調(diào)查、研究、論證,并選擇適當(dāng)?shù)臅r(shí)機(jī)進(jìn)行,以保證會(huì)計(jì)制度和稅法的一致性和規(guī)范性。

(二)成本效率原則。在對稅法與會(huì)計(jì)制度協(xié)調(diào)時(shí),必須把握好差異程度。既不能片面強(qiáng)調(diào)縮小差異,簡化會(huì)計(jì)核算工作,便于稅收征管,而忽視會(huì)計(jì)信息失真可能給投資者決策帶來的影響;也不能一味強(qiáng)調(diào)擴(kuò)大差異,而導(dǎo)致企業(yè)會(huì)計(jì)核算更加靈活,忽視可能造成的大量避稅和偷漏稅款現(xiàn)象,給稅務(wù)部門征管增加難度,進(jìn)而影響財(cái)政收入和提高稅收額外負(fù)擔(dān)及征稅成本。同時(shí)還應(yīng)當(dāng)平衡降低稅負(fù)涵養(yǎng)稅源關(guān)系,以利于企業(yè)自身發(fā)展和經(jīng)濟(jì)與稅收同步增長。

(三)政策的可行性原則。協(xié)調(diào)稅法與會(huì)計(jì)制度差異的時(shí)候,必須充分考慮我國的國情,結(jié)合實(shí)際問題進(jìn)行處理。一方面,大量的國有企業(yè)還處在改制適應(yīng)期,政府需要對這些企業(yè)進(jìn)行政策引導(dǎo)和扶持;另一方面,政府出于鼓勵(lì)私營企業(yè)的發(fā)展的動(dòng)機(jī),會(huì)計(jì)制度改革既要擴(kuò)大企業(yè)理財(cái)自,又要保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。同時(shí)著眼于我國的經(jīng)濟(jì)建設(shè),特別是基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等需要大量的財(cái)政支持,國家加強(qiáng)宏觀調(diào)控也需要強(qiáng)大的財(cái)力作保證,稅收必須在保證財(cái)政收入、調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)方面發(fā)揮巨大的作用。此外,我國會(huì)計(jì)人員和稅務(wù)人員的素質(zhì)都普遍較低,必須循序漸進(jìn),立足現(xiàn)實(shí),充分考慮可行性。

三、新稅法與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)

新稅法與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的關(guān)系是求同、存異,但兩者卻能相互協(xié)調(diào)。求同是兩者改革的趨勢,存異是客觀存在,有其必然性;兩者的協(xié)調(diào)需要稅法、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定部門和實(shí)施部門共同努力。

新頒布的稅法準(zhǔn)則就是專門為新稅法的稅務(wù)處理量身定做的規(guī)范。新稅法準(zhǔn)則將企業(yè)按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確定的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目金額稱為賬面價(jià)值,將按稅法確定的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目金額稱為計(jì)稅基礎(chǔ),賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之差稱為暫時(shí)性差異。新稅法準(zhǔn)則從會(huì)計(jì)立法的角度正視了兩者的差異,規(guī)范了企業(yè)稅法的會(huì)計(jì)處理,從而使新稅準(zhǔn)則與新稅法在新的經(jīng)濟(jì)條件下達(dá)到了協(xié)調(diào)。

作者單位:重慶金紐帶科技信息咨詢有限公司

參考文獻(xiàn):

[1]廖文龍.論我國會(huì)計(jì)信息化發(fā)展趨勢[J].商場現(xiàn)代化,2008,(01).

[2]任海燕.會(huì)計(jì)信息化――新時(shí)代企業(yè)成功的關(guān)鍵因素[J].企業(yè)科技與發(fā)展,2009,(04).

篇2

隨著新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、新企業(yè)所得稅法、新增值稅暫行條例的陸續(xù)與實(shí)施，對于會(huì)計(jì)與稅法之間的比較以及會(huì)計(jì)上如何對稅法上的變化予以“配合”引起人們的廣泛興趣，其中“視同銷售”無疑是大家普遍關(guān)注的一個(gè)熱點(diǎn)。已有的文獻(xiàn)，幾乎都在“欣喜”地提示大家，會(huì)計(jì)和稅法在“視同銷售”項(xiàng)目上已經(jīng)基本“趨同”。然而本文將遺憾地指出，這多半是對會(huì)計(jì)改革的精神實(shí)質(zhì)端之不詳所造成的一種誤會(huì)。事實(shí)上只能看成是會(huì)計(jì)在部分場合慎重推行的“公允價(jià)值”在很大程度上“機(jī)緣巧合”地與“銷售價(jià)格”掛起鉤來。由于公允價(jià)值與銷售價(jià)格的關(guān)聯(lián)性，原準(zhǔn)備用于正常銷售(或消耗)的貨物因?yàn)橐凑兆鳛楣蕛r(jià)值表現(xiàn)形式的正常銷售價(jià)格予以確認(rèn)和計(jì)量，于是在賬面上就以銷售收入的形式表達(dá)出來，這就是所謂的會(huì)計(jì)上也“視同銷售”了。問題在于對于稅法認(rèn)定的視同銷售行為，會(huì)計(jì)上未必作為銷售處理，于是造成了兩者之間的差異。試想，對于產(chǎn)品捐贈(zèng)(營業(yè)外支出)，我們會(huì)因?yàn)槎惙ㄉ稀耙曂N售”，而生搬硬套到會(huì)計(jì)上去確認(rèn)一筆銷售收入么?有鑒于此，為了澄清相關(guān)認(rèn)識(shí)誤區(qū)，本文擬對所得稅和增值稅(還包括消費(fèi)稅等流轉(zhuǎn)稅，可基本上參照增值稅法規(guī))兩大稅收法規(guī)在“視同銷售”方面的規(guī)定與最新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范進(jìn)行比較分析，尋求二者的主要異同，以期對現(xiàn)行的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)予以盡可能正確的指導(dǎo)。

“視同銷售”范疇的界定

嚴(yán)格地說，視同銷售是一個(gè)稅法予以界定的范疇，其本意是指對于企業(yè)非銷售性的貨物(包括應(yīng)稅勞務(wù)，下同)轉(zhuǎn)移行為，就像貨物被正常銷售了一樣而相應(yīng)征收適用稅種。可能是基于會(huì)計(jì)與稅法之間歷史的緊密聯(lián)系，“視同銷售”這一術(shù)語被相當(dāng)多的會(huì)計(jì)專業(yè)人士較隨意地運(yùn)用到會(huì)計(jì)場合，并想當(dāng)然地用以指導(dǎo)賬務(wù)處理行為。

有必要指明，即便我們要在會(huì)計(jì)上使用“視同銷售”這一詞匯，它也和稅法上的不是同一概念。從目前大部分文獻(xiàn)來看，會(huì)計(jì)上的“視同銷售”是指會(huì)計(jì)對于貨物的非銷售性轉(zhuǎn)移行為要按照正常銷售一樣確認(rèn)和計(jì)量，即要確認(rèn)銷售收入和結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。澄清這一概念以后，再對增值稅條例、企業(yè)所得稅法的有關(guān)視同銷售行為進(jìn)行辨析，就會(huì)發(fā)現(xiàn)稅法上的視同銷售，會(huì)計(jì)上未必作為銷售處理，同樣地，如果出現(xiàn)會(huì)計(jì)上作為銷售處理的一些特殊事項(xiàng)，而稅法上卻沒有視同銷售也不足為奇。而且仔細(xì)鑒別增值稅條例和企業(yè)所得稅法的有關(guān)原則和規(guī)定，二者在視同銷售的認(rèn)定上也存在一定的分歧，這對于那些習(xí)慣了“會(huì)計(jì)跟著稅法走”的會(huì)計(jì)工作者來說，又添加了一些迷亂色彩。

根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》，增值稅法上的視同銷售行為主要包括：(1)將貨物交付其他單位或者個(gè)人代銷；(2)銷售代銷貨物，(3)設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣(市)的除外；(4)將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目；(5)將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)；(6)將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物作為投資，提供給其他單位或者個(gè)體工商戶；(7)將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物分配給股東或者投資者；(8)將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送給其他單位或者個(gè)人。對于前三項(xiàng)和第(8)項(xiàng)，由于爭議不大，本文不予討論。

此外，企業(yè)所得稅法對視同銷售行為也進(jìn)行了規(guī)定，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》，“企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。”鑒于典型的視同銷售范疇是在增值稅法上明確體現(xiàn)出來的，而且關(guān)于視同銷售的會(huì)計(jì)處理紛爭，也主要停留于此。因此，下文就以增值稅條例上的有關(guān)規(guī)定為基準(zhǔn)，其他方面的規(guī)定為補(bǔ)充，對增值稅法、企業(yè)所得稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間在視同銷售事項(xiàng)認(rèn)定上的異同進(jìn)行比較，并對相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理原則予以澄清和辨析。

自產(chǎn)，委托加工貨物的“視同銷售”認(rèn)定異同

根據(jù)增值稅暫行條例，將自產(chǎn)、委托加工貨物應(yīng)用于正常銷售以外的其他方面的，幾乎全部視同銷售，即要計(jì)算“銷項(xiàng)稅額”，而增值稅條例上認(rèn)定的視同銷售，在企業(yè)所得稅法上是否視同銷售而計(jì)算交納企業(yè)所得稅，則視具體情況而定，根據(jù)企業(yè)所得稅法立法起草小組編寫的《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義及適用指南》針對“特殊事項(xiàng)的確認(rèn)”的有關(guān)解釋中指出，凡是貨物在企業(yè)內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移，則不作為銷售處理；凡是貨物轉(zhuǎn)移到企業(yè)外部，則視同銷售處理。據(jù)此不難發(fā)現(xiàn)增值稅法規(guī)和所得稅法規(guī)對于“視同銷售”認(rèn)定的分歧所在。至于會(huì)計(jì)上能否確認(rèn)銷售收入和結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本則更加顯得微妙。相比較而言，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在這方面的認(rèn)定上確實(shí)與稅法、特別是與企業(yè)所得稅法有相通之處。其典型事項(xiàng)可列舉如下：

1．自產(chǎn)、委托加工貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目

比如用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程，在增值稅條例上被認(rèn)定為視同銷售行為。這作為會(huì)計(jì)所要反映的一種重要會(huì)計(jì)事項(xiàng)，自然要根據(jù)稅法有關(guān)規(guī)定，盡可能準(zhǔn)確核算企業(yè)的納稅義務(wù)(法定負(fù)債)的形成，即在會(huì)計(jì)上確認(rèn)“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”，但在另一方面，會(huì)計(jì)上對此并沒有作為銷售處理，而是直接按成本轉(zhuǎn)賬，即借記“在建工程”，貸記“庫存商品”等，只不過在反映納稅義務(wù)的時(shí)候要遵照增值稅條例，根據(jù)貨物公允價(jià)值(通常為一般銷售價(jià)格)計(jì)算銷項(xiàng)稅額。同樣，由于這類事項(xiàng)多屬于“貨物在企業(yè)內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移”，根據(jù)企業(yè)所得稅法的立法精神，在計(jì)繳企業(yè)所得稅時(shí)也沒有被視同銷售。

2．自產(chǎn)、委托加工貨物用于集體福利和個(gè)人消費(fèi)

對于這一行為，會(huì)計(jì)一方面需要根據(jù)公允的市場銷售價(jià)格計(jì)算銷項(xiàng)稅額，另一方面，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也將其作為銷售處理，即根據(jù)貨物公允的市場銷售價(jià)格(公允價(jià)值)確認(rèn)銷售收入(主營業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入等，以下泛稱為銷售收入)，并同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本(主營業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本等，以下泛稱為銷售成本)。在企業(yè)所得稅法上也因?yàn)橄嚓P(guān)貨物轉(zhuǎn)移到企業(yè)之外的其他主體，也同樣被視同銷售，需要按稅法認(rèn)定的公允價(jià)值計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額計(jì)繳企業(yè)所得稅。

3．自產(chǎn)、委托加工貨物用于投資活動(dòng)

根據(jù)增值稅條例，這類項(xiàng)目被視同銷售，因此需要計(jì)算銷項(xiàng)稅額，在企業(yè)所得稅法上也將其視同銷售而要求并入企業(yè)應(yīng)納稅所得額。而在會(huì)計(jì)上此類事項(xiàng)是否作為銷售處理則需要視具體情況而定。根據(jù)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如果自產(chǎn)、委托加工貨物用于投資屬于“非同一控制下企業(yè)合并”，或者該項(xiàng)投資活動(dòng)屬于“企

業(yè)合并以外的其他方式”，則會(huì)計(jì)上將此類投資也視同銷售而相應(yīng)確認(rèn)銷售收入，并結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，當(dāng)然也需要按照稅法規(guī)定計(jì)算銷項(xiàng)稅額。但是，如果相關(guān)貨物用于投資而形成“同一控制下企業(yè)合并”時(shí)，會(huì)計(jì)上則根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式要求，采用“權(quán)益結(jié)合法”進(jìn)行確認(rèn)計(jì)量，即按照貨物的原賬面價(jià)值轉(zhuǎn)賬。這其實(shí)意味著會(huì)計(jì)上并沒有將此類事項(xiàng)作為銷售，既不確認(rèn)銷售收入，也無所謂結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。

4．自產(chǎn)、委托加工貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換

用于非貨幣資產(chǎn)交換的貨物基本屬于變相的銷售行為，所以也幾乎毫無疑問，無論是增值稅條例還是企業(yè)所得稅法，都將其視同銷售而計(jì)算銷項(xiàng)稅額、并入企業(yè)應(yīng)納稅所得額。但會(huì)計(jì)上是否作為銷售處理則需要考慮計(jì)量屬性標(biāo)準(zhǔn)的選擇要求。根據(jù)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如果貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，則在會(huì)計(jì)上就把用于非貨幣資產(chǎn)交換的自產(chǎn)或委托加工貨物作為銷售，即確認(rèn)銷售收入，并結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。但在另一方面，如果該交換不具備商業(yè)實(shí)質(zhì)或者雙方用于交換的貨物的公允價(jià)值都不能可靠計(jì)量，則此時(shí)該非貨幣資產(chǎn)交換就不應(yīng)作為銷售處理了，而只是按照貨物賬面成本轉(zhuǎn)賬。

5．自產(chǎn)、委托加工貨物用于分配、和抵債等活動(dòng)

將自產(chǎn)、委托加工貨物分配給股東或者投資者(簡稱分配)和償還債務(wù)(簡稱抵債，包括債務(wù)重組在內(nèi))等，在增值稅條例上都屬于視同銷售行為，需要計(jì)算銷項(xiàng)稅額；在企業(yè)所得稅法上，同樣被視同銷售，需要并入企業(yè)應(yīng)納稅所得額而計(jì)繳企業(yè)所得稅；根據(jù)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，同樣被作為銷售而需要確認(rèn)銷售收入和結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。由此可見，這些內(nèi)容與上述“自產(chǎn)、委托加工貨物用于集體福利和個(gè)人消費(fèi)”類似，是增值稅法規(guī)、企業(yè)所得稅法規(guī)和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則保持高度吻合的地方。

購進(jìn)貨物的“視同銷售”認(rèn)定異同

對于購進(jìn)貨物是否視同銷售，增值稅條例上有著兩種鮮明的觀念，即一部分被劃歸為視同銷售項(xiàng)目，另一部分則被看作是不予抵扣項(xiàng)目。這作為增值稅法規(guī)上的硬性規(guī)定，大致是根據(jù)貨物是否轉(zhuǎn)移到企業(yè)外部而加以劃分的，其中它把用于企業(yè)員工福利的購進(jìn)貨物視為在“企業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)移”，這是其與企業(yè)所得稅法的不同之處之一。到會(huì)計(jì)與這兩種稅收法規(guī)的異同，主要列示如下：

1．購進(jìn)貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目

根據(jù)增值稅條例，這類事項(xiàng)屬于不可抵扣事項(xiàng)，即在購進(jìn)貨物時(shí)支付的增值稅不能在計(jì)算應(yīng)交增值稅時(shí)當(dāng)作進(jìn)項(xiàng)稅額予以扣除。與之相對應(yīng)，會(huì)計(jì)上自然就不能借記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”，而將支付的進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入相關(guān)貨物成本，否則就意味著會(huì)計(jì)在賬面上“擅自”確定應(yīng)納稅義務(wù)的減少。相應(yīng)地，如果上述購進(jìn)貨物是因?yàn)楦淖兂醵ǖ挠猛径D(zhuǎn)用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目或免征增值稅項(xiàng)目的，企業(yè)“原本”可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額就變得不能抵扣了，即需要在會(huì)計(jì)上把原來借記的“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”反向注銷，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”，這體現(xiàn)了會(huì)計(jì)對于增值稅條例的“高度配合”。類似的，企業(yè)所得稅法通常也不會(huì)將上述事項(xiàng)視同銷售，不需要考慮計(jì)入應(yīng)納稅所得額。

2．購進(jìn)貨物用于集體福利和個(gè)人消費(fèi)

對于此類事項(xiàng)，增值稅條例上并沒有視同銷售而只是把它們被認(rèn)定為不予抵扣項(xiàng)目，相應(yīng)地會(huì)計(jì)上也應(yīng)當(dāng)將為上述貨物支付的增值稅直接計(jì)入或者在改變用途時(shí)以“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”的形式轉(zhuǎn)計(jì)人相關(guān)成本費(fèi)用中去。在企業(yè)所得稅法上則把此類視同銷售，需要計(jì)算應(yīng)納稅所得額。至于會(huì)計(jì)在這方面的處理多少有些微妙，并存在值得爭議的地方。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)――職工薪酬》的規(guī)定精神，這通常被作為“職工薪酬”的一部分即“非貨幣利”看待，例如，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2008)》指出，“以外購商品作為非貨幣利提供給職工的，應(yīng)當(dāng)按照該商品的公允價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)計(jì)人成本費(fèi)用”。通常而言，如果企業(yè)購進(jìn)貨物直接馬上用于集體福利和個(gè)人消費(fèi)，貨物購買成本通常即為其公允價(jià)值，企業(yè)按成本轉(zhuǎn)賬而不確認(rèn)銷售收入基本無可非議。但如果購進(jìn)貨物的成本與公允價(jià)值有一定出入，比如某商場購進(jìn)的準(zhǔn)備用于出售的庫存商品在儲(chǔ)備一段時(shí)期后被當(dāng)作非貨幣福利發(fā)放給職工，商品的現(xiàn)時(shí)公允價(jià)值與其原購買成本可能有一定出入，如果按照準(zhǔn)則的規(guī)范精神，會(huì)計(jì)上也應(yīng)當(dāng)視同銷售，即根據(jù)現(xiàn)時(shí)一般售價(jià)確認(rèn)商品銷售收入，根據(jù)原賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)其銷售成本，而且值得強(qiáng)調(diào)的是．在納稅事宜上，會(huì)計(jì)上并沒有“發(fā)言權(quán)”．應(yīng)根據(jù)增值稅法規(guī)確認(rèn)“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”，而不能因?yàn)闀?huì)計(jì)上可能確認(rèn)了銷售收入，而想當(dāng)然地確認(rèn)“銷項(xiàng)稅額”。

3．購進(jìn)貨物用于投資

這一點(diǎn)和上述“自產(chǎn)、委托加工貨物用于投資”中的解釋一樣，即增值稅條例和企業(yè)所得稅法都把該類貨物的投資視同銷售而相應(yīng)地要確認(rèn)銷項(xiàng)稅額和應(yīng)納稅所得額，但會(huì)計(jì)上則需要考慮該項(xiàng)投資活動(dòng)的結(jié)果，如果投資沒有達(dá)到合并標(biāo)準(zhǔn)，或者形成“非同一控制下企業(yè)合并”，會(huì)計(jì)上就視同銷售處理；如果投資形成了“同一控制下企業(yè)合并”，則不被視同銷售，而只能按成本予以轉(zhuǎn)賬。

4．購進(jìn)貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換

這一點(diǎn)和上述“自產(chǎn)、委托加工貨物用于非貨幣資產(chǎn)交換”類似，即增值稅條例和企業(yè)所得稅法上都視同銷售處理，至于會(huì)計(jì)上是否視同銷售則需要考慮會(huì)計(jì)所采用的計(jì)量屬性標(biāo)準(zhǔn)。如果交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的會(huì)計(jì)上將其銷售處理，否則不作為銷售，而按照成本轉(zhuǎn)賬。

5．購進(jìn)貨物用于分配、抵債等活動(dòng)

對于這類行為，和上述“自產(chǎn)、委托加工貨物”用于相應(yīng)事項(xiàng)一致，會(huì)計(jì)與增值稅條例以及企業(yè)所得稅法基本保持完全一致，即各自均按照視同銷售原則進(jìn)行相應(yīng)的處理。

綜上分析，結(jié)合當(dāng)前的會(huì)計(jì)和納稅實(shí)務(wù)，會(huì)計(jì)與稅法在視同銷售認(rèn)定的異同大致可以概括為如下幾種情形：

其一是增值稅法規(guī)、企業(yè)所得稅法規(guī)以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一般都視同銷售的情況，如：(1)自產(chǎn)、委托加工貨物用于職工福利；(2)自產(chǎn)、委托加工以及購進(jìn)貨物用于分配、以及抵債等；(3)自產(chǎn)、委托加工以及購進(jìn)貨物用于“同一控制下企業(yè)合并”以外的其他方式的投資；(4)自產(chǎn)、委托加工以及購進(jìn)貨物用于具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣資產(chǎn)交換等。

其二是增值稅法規(guī)、企業(yè)所得稅法上視同銷售而會(huì)計(jì)上并不作為銷售的情況，如：(1)自產(chǎn)、委托加工以及購進(jìn)貨物用于“同一控制下企業(yè)合并”的投資，(2)自產(chǎn)、委托加工以及購進(jìn)貨物用于成本模式計(jì)量的非貨幣資產(chǎn)交換、捐贈(zèng)等。

其三是增值稅法規(guī)視同銷售，而企業(yè)所得稅法和現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不視同銷售的情形，如：(1)自產(chǎn)、委托加工貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，如在建工程等；(2)自產(chǎn)，委托加工貨物用于(內(nèi)部)免征增值稅項(xiàng)目(3)購進(jìn)貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，如在建工程等。

篇3

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 稅法 差異

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異問題，就納稅人而言，納稅人不單單要依法納稅，同時(shí)也要實(shí)施會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，進(jìn)而導(dǎo)致納稅人的核算成本提高。就稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異問題會(huì)對納稅人的監(jiān)督帶來一定的難題。無疑，兩者的差異會(huì)對企業(yè)帶來巨大的影響，為此，一定要有效協(xié)調(diào)兩者的關(guān)系，從而確保企業(yè)健康穩(wěn)定發(fā)展。

一、總體比較

對于會(huì)計(jì)收入而言，其涉及的范圍單單是企業(yè)正常運(yùn)作中所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的流入。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)DD收入》中的第二條可知，收入的涵義是指在正常的活動(dòng)中會(huì)促使所有者權(quán)益增加，但卻和所有者投入資本沒有關(guān)聯(lián)的經(jīng)濟(jì)利益的流入。就收入這一涵義可知，會(huì)計(jì)收入主要有讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入、提供勞務(wù)收入以及銷售商品收入。同時(shí)，也可知，會(huì)計(jì)收入所涉及的范圍單單是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的流入，而并非是企業(yè)正常經(jīng)營中所產(chǎn)生的，會(huì)造成所有者權(quán)益增加并且和所有者投入資本不相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入應(yīng)當(dāng)當(dāng)作是利得加以確定，比如，企業(yè)不能討回的應(yīng)收款項(xiàng)以及企業(yè)所獲得的捐贈(zèng)收入等等。為此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的會(huì)計(jì)收入實(shí)質(zhì)上就是狹義的收入。

對于所得稅收入而言，其所涉及的范圍包括全部的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的流入。就《企業(yè)所得稅法》來說，即使其中并沒有明確定義所得稅收入，但是，在該法律中對于應(yīng)納所得稅的內(nèi)容、形式、原則等都做出了明確的規(guī)定，就該法規(guī)中的第二十五條來說，明確規(guī)定了所得稅收入要包括提供勞務(wù)收入、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)以及視同銷售貨物。因此，可知，會(huì)計(jì)收入所涉及的范圍要小于所得稅法中的收入。所得稅法的收入不單單包含了會(huì)計(jì)收入，同時(shí)也包含了提供勞務(wù)收入、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)以及視同銷售貨物利得。就提供勞務(wù)收入、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)以及視同銷售貨物中的 “已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項(xiàng)”而言，會(huì)逐漸生成所得稅法收入和會(huì)計(jì)收入永遠(yuǎn)的差異項(xiàng)目。下面詳細(xì)列舉不同業(yè)務(wù)的稅會(huì)差異對比：

二、視同銷售收入業(yè)務(wù)的差異對比

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)收入處理：企業(yè)把不是現(xiàn)金的資產(chǎn)，其中包括自產(chǎn)、委托加工以及外購等，用作于獎(jiǎng)勵(lì)員工、非配給股東、抵償債務(wù)、對外捐贈(zèng)等。因?yàn)榉乾F(xiàn)金資產(chǎn)的所有權(quán)發(fā)生變化，為此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一定要根據(jù)視同公允價(jià)值銷售進(jìn)行處理，同時(shí)也要明確利得以及損益。就把自身生產(chǎn)的產(chǎn)品用在同一法人實(shí)體內(nèi)部機(jī)構(gòu)、對外出租、固定資產(chǎn)、管理部門等所產(chǎn)生的轉(zhuǎn)移行為，由于這些所有權(quán)并沒有轉(zhuǎn)移，因此，不能認(rèn)定為收入。

所得稅法收入處理：根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中的第二十五條可知，當(dāng)企業(yè)出現(xiàn)非貨幣資產(chǎn)交換，以及把勞務(wù)、財(cái)產(chǎn)等作為員工福利、樣品、廣告、贊助、捐贈(zèng)等的時(shí)候，可以作為提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)、視同銷售貨物。同時(shí)，根據(jù)《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函[2008]828 號(hào)）來說，當(dāng)企業(yè)在資產(chǎn)轉(zhuǎn)移給他人時(shí)出現(xiàn)以下情形，由于資產(chǎn)的所有權(quán)已經(jīng)出現(xiàn)變化而且并非是內(nèi)置資產(chǎn)的時(shí)候，一定要根據(jù)該規(guī)定視同銷售來明確收入：企業(yè)用來捐贈(zèng)、員工福利以及獎(jiǎng)勵(lì)、交際所需、銷售等用途。就視同銷售收入而言，應(yīng)當(dāng)計(jì)入到應(yīng)納稅額中。

總而言之，對于所得稅視同銷售而言，對于會(huì)計(jì)處理的手段基本上一樣，但是，依舊有以下的核算差異。第一，當(dāng)企業(yè)出現(xiàn)非貨幣資產(chǎn)交換，使用賬面價(jià)值模式核算的時(shí)候，所換出的資產(chǎn)并沒有視同銷售來計(jì)算出損益，而是通過把有關(guān)稅費(fèi)和換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值來核算出會(huì)計(jì)的成本。而對于稅法而言，視同銷售要核算出轉(zhuǎn)讓所得。第二，由于所得稅視同銷售業(yè)務(wù)依舊具備一定的差異，為此一定要根據(jù)稅法的相關(guān)要求對納稅進(jìn)行計(jì)算，其中稅法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所具備的差異主要是因?yàn)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的范圍不一致而導(dǎo)致的永久性差異。

三、銷售退回、折讓以及折扣的差異

銷售退回、銷售折讓的時(shí)候，稅務(wù)處理，其中包含了所得稅處理和增值稅處理，和會(huì)計(jì)處理的手段大致上是一樣的，都是在發(fā)生的時(shí)候沖減銷項(xiàng)稅額以及當(dāng)期收入，而且銷售折扣會(huì)關(guān)聯(lián)到下面的稅法以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異：

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理：納稅人銷售貨物給購貨方的現(xiàn)金折扣，一定要根據(jù)現(xiàn)金折扣扣除之前的金額來明確銷售收入的金額，同時(shí)，現(xiàn)金折扣一定要納入到當(dāng)期的損益中。對于與商業(yè)折扣相關(guān)的，一定要根據(jù)銷售折扣扣除后的金額來明確銷售收入的實(shí)際金額。

稅法處理：對于納稅人銷售給需求方的銷售折扣而言，當(dāng)折扣額和銷售額在一樣的發(fā)票中標(biāo)明的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)折扣之后的銷售金額來核算應(yīng)該繳納的所得稅，當(dāng)把折扣額另外開一張發(fā)票的時(shí)候，不能在銷售額中直接扣除折扣額。

四、不征稅收入的差異

不征稅收入，實(shí)質(zhì)上就是將征稅期限延長的征稅收入，不征稅收入主要包括：財(cái)政撥款、財(cái)政貼息、稅收返還、無償劃撥非貨幣性自產(chǎn)、行政事業(yè)性收費(fèi)和政府性基金等。

不征稅收入在會(huì)計(jì)和稅法上有如下的差異：

會(huì)計(jì)處理：按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定要?jiǎng)澐譃榕c資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助在會(huì)計(jì)處理時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期損益，而與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助在發(fā)生時(shí)要記入遞延收益，之后根據(jù)資產(chǎn)的受益年限分期進(jìn)入損益并沖減相關(guān)遞延收益賬面余額。

稅務(wù)處理：根據(jù)財(cái)稅[2009]87號(hào)文件，不征稅收入的確認(rèn)需要有3個(gè)條件：

第一，企業(yè)一定要提供相關(guān)資金撥付的文件，同時(shí)，該文件中一定要明確規(guī)定資金的用途。

第二，對于財(cái)務(wù)部門以及相關(guān)的部門而言，一定要嚴(yán)格對資金進(jìn)行管理，并制定有效管理資金的方法。

第三，企業(yè)一定要對資金的支出以及資金的數(shù)額進(jìn)行獨(dú)立的核算以及統(tǒng)計(jì)。

如果不符合這3個(gè)條件稅務(wù)上是不能作為不征稅收入，而要作為當(dāng)期應(yīng)稅收入，另外確認(rèn)不征稅收入后，該收入對應(yīng)的成本費(fèi)用是不能稅前扣除的，要在所得稅匯算清繳表上做納稅調(diào)增處理。

五、檢驗(yàn)以及安裝商品的銷售收入的差異

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的處理：當(dāng)購買方獲得貨物并且檢驗(yàn)、安裝完成之前，企業(yè)一般都不能夠確定收入；但是當(dāng)安裝的流程過于簡單以及檢驗(yàn)主要是因?yàn)榇_定合同價(jià)格而一定要采取的環(huán)節(jié)的時(shí)候，可以在發(fā)出商品以及裝運(yùn)商品的時(shí)候來明確收入。

稅務(wù)處理：根據(jù)國稅函[2008]875號(hào)文的相關(guān)要求，對于需要檢驗(yàn)以及安裝的銷售商品而言，應(yīng)當(dāng)在購買方安裝以及檢驗(yàn)完商品后就可以確定收入，當(dāng)安裝的流程過于簡單的時(shí)候，可以在商品發(fā)出的時(shí)候來明確收入。

對于上述的差異而言，應(yīng)當(dāng)是因?yàn)樵诖_定收入的試件不一樣而導(dǎo)致的暫時(shí)性的差異，在銷售商品結(jié)束一個(gè)周期的時(shí)候，這種差異就會(huì)自動(dòng)消除。

總而言之，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法對于收入的處理有著共同的地方，同時(shí)也有不同的地方。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法相同的地方是兩者都重視收入對于企業(yè)的影響，能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來一定的經(jīng)濟(jì)效益，主要體校為非貨幣以及貨幣形式。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法不一樣的地方在于兩者對于收入的分類方式并不一致。企業(yè)所得稅根據(jù)收入的來源分類來表現(xiàn)出稅收政策的不一樣，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是根據(jù)收入的穩(wěn)定性分類來體現(xiàn)出企業(yè)獲利的穩(wěn)定性。但是就對于利潤的影響而言，兩者的表現(xiàn)是一樣的。

參考文獻(xiàn)：

[1]曾富全，呂敏.會(huì)計(jì)一稅收差異與企業(yè)所得稅避稅[J].會(huì)計(jì)之友，2010

[2]羅勇，張一波.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法的差異及納稅調(diào)整[M].會(huì)計(jì)出版社，2008

[3]蓋地，孫曉妍.財(cái)務(wù)指標(biāo)、非財(cái)務(wù)指標(biāo)與會(huì)稅差異[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2012

篇4

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；稅法；收入確認(rèn)和計(jì)量；差異

一、收入確認(rèn)范圍的差異

收入確認(rèn)范圍的差異，指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法在對收入進(jìn)行確認(rèn)時(shí)的口徑不同所產(chǎn)生的差異。

首先，二者的基本含義即存在差別。在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》中，收入是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。稅法規(guī)定的收入是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中以及其他行為取得的各項(xiàng)收入總和。

其次，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法在商品銷售收入和提供勞務(wù)收入上存有差異?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》規(guī)定的商品銷售收入和提供勞務(wù)收入都是指企業(yè)對外銷售商品或提供勞務(wù)取得的收入；稅法上的應(yīng)稅收入不僅包括企業(yè)對外銷售商品或提供勞務(wù)取得的收入，還包括稅法規(guī)定的視同銷售行為所確認(rèn)的應(yīng)稅收入。此外，消費(fèi)稅、營業(yè)稅和所得稅也都有視同銷售的規(guī)定。

再次，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》規(guī)定:“企業(yè)代第二方收取的款項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)作為負(fù)債處理，不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為收入?！倍惙ㄉ系膽?yīng)稅銷售額則包括價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用兩部分，而價(jià)外費(fèi)用包括代墊款項(xiàng)和代收款項(xiàng)等。

二、收入確認(rèn)時(shí)間的差異

會(huì)計(jì)確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)時(shí)間和稅法確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)的時(shí)間不盡一致。稅法確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)的時(shí)間往往早于會(huì)計(jì)確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)的時(shí)間。

會(huì)計(jì)主要從實(shí)質(zhì)重于形式原則和謹(jǐn)慎性原則出發(fā)，側(cè)重于收入的實(shí)質(zhì)性的實(shí)現(xiàn)，只有當(dāng)各種形式的收入真正轉(zhuǎn)移到企業(yè)以后，會(huì)計(jì)上才確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。而稅法上規(guī)定收入的實(shí)現(xiàn)時(shí)間，應(yīng)該以產(chǎn)品或商品已發(fā)出，價(jià)款己收取或者收取價(jià)款的權(quán)利已實(shí)現(xiàn)為原則，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。稅法對收入的確認(rèn)沒有原則性規(guī)定，但作了列舉式的規(guī)定?！对鲋刀悤盒袟l例》規(guī)定，銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，按銷售結(jié)算方式的不同。

三、收入確認(rèn)的差異

具體可以從以下四方面來看:

(1) 銷售商品收入確認(rèn)的差異

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》規(guī)定:“銷售商品收入同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn):①企業(yè)己將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；②企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實(shí)施有效控制；③收入的金額能夠可靠地計(jì)量；④相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；⑤相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量?！倍惙ㄉ系囊?guī)定不考慮納稅人的風(fēng)險(xiǎn)問題和繼續(xù)憐理權(quán)問題。對收入和成本的計(jì)量問題，在特殊情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)，強(qiáng)制性估計(jì)收入和成本的金額。

① 現(xiàn)金折扣方式

現(xiàn)金折扣也稱為銷售折扣，是銷售者在銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)后，為了鼓勵(lì)購貨方及早還款而給予對方的一種債務(wù)折讓。對于現(xiàn)金折扣，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》規(guī)定:“應(yīng)當(dāng)按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額?，F(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益?！卑凑赵鲋刀惙ǖ南嚓P(guān)規(guī)定，現(xiàn)金折扣不得從銷售額中扣除。

② 商業(yè)折扣方式

商業(yè)折扣也稱折扣銷售，指銷貨方在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，因購貨方購貨數(shù)量較大等原因而給予對方的價(jià)格優(yōu)惠。對于商業(yè)折扣，會(huì)計(jì)未直接規(guī)定處理方法，一般比照銷售折讓處理方法進(jìn)行，即按照扣除商業(yè)折扣后的金額來確認(rèn)銷售商品收入金額。稅法上規(guī)定，如果銷售額和商業(yè)折扣額在同一張發(fā)票上分別注明，可按折扣后的余額作為銷售額計(jì)算增值稅；如果折扣額另開發(fā)票，不論財(cái)務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除。

③ 銷售折讓和銷售退回

銷售折讓，是指企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價(jià)上給予的減讓。銷售退回，是指企業(yè)售出的商品由于質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》規(guī)定:“企業(yè)己經(jīng)確認(rèn)銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售折讓的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品收入。企業(yè)己經(jīng)確認(rèn)銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售退回的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品收入?！痹鲋刀愄幚砩习匆韵乱?guī)定進(jìn)行處理:第一，購貨方己經(jīng)付款或未付款但己經(jīng)做賬務(wù)處理，增值稅專用發(fā)票聯(lián)及抵扣聯(lián)無法退回時(shí)，購貨方應(yīng)取得當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)開具的《進(jìn)貨退出或索取折讓證明單》送交銷售方，銷售方依據(jù)證明單開具紅字專用發(fā)票，銷售退回額可扣減退貨當(dāng)期的銷售額。銷售方未收到證明單而開具紅字專用發(fā)票或其他情況，銷售退回額不論會(huì)計(jì)上如何處理，均不能扣減銷售額。第二，購貨方未付款且未做賬務(wù)處理的情況下，應(yīng)將發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)退還銷售方，銷售方收到后，如銷售方已做賬務(wù)處理，可開具相同內(nèi)容的紅字專用發(fā)票，扣減退回當(dāng)期銷售額。銷售方未收到購買方退回的專用發(fā)票，不得扣減銷售額。第二，屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)的銷售退回，銷售方銷售時(shí)開具普通發(fā)票，則銷售方應(yīng)沖減退回當(dāng)期的銷售額。

篇5

一、會(huì)計(jì)與所得稅法存在差異的原因

（一）兩者目標(biāo)不同

會(huì)計(jì)目標(biāo)向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策。

稅法目標(biāo)：規(guī)范國家征稅機(jī)關(guān)征稅行為和納稅人的納稅行為，體現(xiàn)解決的是財(cái)富如何在國家與納稅人之間的分配問題，具有固定性、強(qiáng)制性和無償性。

（二）兩者遵循的原則不同

會(huì)計(jì)的職業(yè)判斷遵循謹(jǐn)慎性原則，謹(jǐn)慎性原則要求會(huì)計(jì)不能高估資產(chǎn)和收益同時(shí)不能低估負(fù)債和損失。稅法遵循實(shí)際發(fā)生原則，當(dāng)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用符合稅法的規(guī)定時(shí)允許在稅前扣除。因此會(huì)計(jì)預(yù)計(jì)的一些損失或費(fèi)用，在沒有實(shí)際發(fā)生前將不能被稅法所承認(rèn)。

例：2013年6月，某小企業(yè)銷售一批商品，根據(jù)歷史銷售經(jīng)驗(yàn)，預(yù)計(jì)該批商品將來很有可能發(fā)生售后維修費(fèi)用10萬元，因此會(huì)計(jì)預(yù)提已售商品的售后維修服務(wù)費(fèi)10萬元。

會(huì)計(jì)處理：借記“銷售費(fèi)用”10，貸記“預(yù)計(jì)負(fù)債”10。

稅法處理：僅認(rèn)可實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用。6月份該筆業(yè)務(wù)產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)為0。

（三）兩者計(jì)算所得的依據(jù)不同

會(huì)計(jì)：根據(jù)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的要求，客觀、公允地反映企業(yè)的營業(yè)收入、營業(yè)成本和利潤總額。

稅法：依據(jù)現(xiàn)行所得稅法確認(rèn)計(jì)稅依據(jù)、計(jì)算應(yīng)稅所得。

二、會(huì)計(jì)與所得稅法差異的類型

（一）永久性差異

在某一會(huì)計(jì)期間，由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法在計(jì)算收益、費(fèi)用或損失時(shí)的口徑不同，所產(chǎn)生的稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異。包括：（1）免稅收入；（2）非會(huì)計(jì)收入而稅法作為收入征稅；（3）不可稅前扣除的費(fèi)用或損失。

（二）暫時(shí)性差異

稅法與《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在確定收益、費(fèi)用或損失時(shí)的時(shí)間不同而產(chǎn)生的稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額的差異?！缎∑髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》旨在最大限度地與稅法協(xié)調(diào)，消除了許多會(huì)計(jì)核算與所得稅的時(shí)間差異。包括：（1）對資產(chǎn)統(tǒng)一采用歷史成本計(jì)量，不再計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；（2）固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的折舊年限和折舊方法與稅法協(xié)同；（3）收入、費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量與稅法協(xié)調(diào)；（4）長期待攤費(fèi)用的處理與稅法趨同；但《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和稅法對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的收益、費(fèi)用或損失的確認(rèn)時(shí)間卻不盡相同，因此兩者之間仍然存在少數(shù)的暫時(shí)性差異。

三、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（以下簡稱《準(zhǔn)則》）與所得稅法具體差異分析

（一）資產(chǎn)會(huì)計(jì)、涉稅處理差異分析

1.短期投資和長期股權(quán)投資

《準(zhǔn)則》第八條：短期投資持有期間，被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益。出售短期投資，出售價(jià)款扣除其賬面余額、相關(guān)稅費(fèi)后的凈額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益。第二十四條：長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。在長期股權(quán)投資持有期間，被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)分得的金額確認(rèn)為投資收益。第二十五條：處置長期股權(quán)投資，處置價(jià)款扣除其成本、相關(guān)稅費(fèi)后的凈額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益。

稅法規(guī)定：符合居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，為免稅收入。但不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通股票不足12個(gè)月的投資收益。處置收益應(yīng)全部計(jì)入應(yīng)納稅所得額，處置損失應(yīng)經(jīng)向稅務(wù)主管部門申報(bào)后才能扣除。

例：長江公司2013年1月1日購入黃河公司股票2000股，2014年5月20日黃河公司宣告分派給長江公司現(xiàn)金股利1000元。

會(huì)計(jì)處理：借：應(yīng)收股利1000，貸：投資收益1000。

稅務(wù)處理：由于符合減征所得稅的條件，因此投資收益1000元不應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額繳納企業(yè)所得稅，屬于納稅調(diào)減項(xiàng)目。

2.長期債券投資

《準(zhǔn)則》第十九條：長期債券投資在持有期間發(fā)生的應(yīng)收利息應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資收益。

稅法規(guī)定：企業(yè)購入的國債所得的國債利息收入免稅。

3.固定資產(chǎn)

《準(zhǔn)則》第二十九條.小企業(yè)應(yīng)當(dāng)對所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，但已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地不得計(jì)提折舊。固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的受益對象計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或者當(dāng)期損益。

稅法規(guī)定：未使用、不需用的固定資產(chǎn)不允許計(jì)提折舊。

例：長江公司2002年12月購入管理用設(shè)備一臺(tái)，原值2000000元，預(yù)計(jì)凈殘值率5%，預(yù)計(jì)使用年限10年。采用年限平均法折舊。2002年12月達(dá)到可使用狀態(tài)，但一直到2008年1月才開始使用。

會(huì)計(jì)處理：2003年2012年每年折舊額=（2000000 2000000x5%）/10=190000（元），每年折舊時(shí)會(huì)計(jì)分錄為：借：管理費(fèi)用190000，貸：累計(jì)折舊190000。

稅務(wù)處理：2003年2007年不提折舊。2008年—2017年每年計(jì)提折舊190000元。

差異結(jié)果：暫時(shí)性差異，2003年至2007年每年應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額190000元，2013年至2017年每年應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額190000元。

（二）收入會(huì)計(jì)、涉稅處理差異分析

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與企業(yè)所得稅法在收入的界定上有以下三方面不同：

（1）企業(yè)所得稅法的收入總額比小企業(yè)會(huì)計(jì)收入內(nèi)容更廣泛，既包括會(huì)計(jì)核算上的營業(yè)收入、營業(yè)外收入和投資收益，還包括會(huì)計(jì)核算上未作收入處理的視同銷售收入；

（2）兩者界定的收入的來源不同。小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只包括日常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)取得的銷售商品收入和提供勞務(wù)收入，企業(yè)所得稅法的收入總額包括從各種來源取得的收入；

（3）企業(yè)所得稅法有不征稅收入、免稅收入的概念，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有。

1.銷售退回與折讓

《準(zhǔn)則》第六十一條；小企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售商品收入的售出商品發(fā)生的銷售退回（不論屬于本年度還是屬于以前年度的銷售），應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品收入，并增加收回商品的成本。

小企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售商品收入的售出商品發(fā)生的銷售折讓，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售商品收入。兩者相同之處在于都要沖減當(dāng)期銷售收入，不同之處在于銷售退回因商品被退回，因此還要沖減銷售成本。

稅法規(guī)定：

企業(yè)發(fā)生銷售退回或折讓時(shí)，若未取得合法憑證，則稅法不予認(rèn)定，仍按銷售收入征稅。

例：甲公司在2007年12月18H向乙公司銷售一批商品，價(jià)格50000元，增值稅額8500元，成本26000元。當(dāng)日收款。2008年4月5日，該批商品因質(zhì)量問題被乙公司退回，甲公司次日開具紅字增值稅專用發(fā)票并支付有關(guān)款項(xiàng)。

會(huì)計(jì)處理：發(fā)生銷售退回時(shí)，沖減收入和稅金：借：主營業(yè)務(wù)收入50000，借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）8500，驗(yàn)收收回商品的入庫成本：借：庫存商品26000貸：主營業(yè)務(wù)成本26000，銷售退回導(dǎo)致2008年利潤減少24000元。

稅法處理：關(guān)注是否向稅務(wù)部門申請，是否取得了增值稅紅字專用發(fā)票和稅務(wù)部門認(rèn)可。取得了則可以抵減當(dāng)期的銷項(xiàng)稅額，并且減少應(yīng)納稅所得額，否則需做納稅調(diào)增處理。

2.視同銷售收入

視同銷售，是指在會(huì)計(jì)上不作為銷售核算，而在稅法上要做為銷售確認(rèn)收入并計(jì)繳稅金的商品或勞務(wù)的轉(zhuǎn)移行為。

會(huì)計(jì)：將企業(yè)資產(chǎn)用于廣告、樣品、捐贈(zèng)、贊助等會(huì)計(jì)按成本轉(zhuǎn)賬不作收入。

所得稅法規(guī)定：《實(shí)施條例》第25條：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售，但國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

例：新華公司為一家生產(chǎn)電腦的企業(yè)，2008年12月，公司以其生產(chǎn)的單位成本為3000元的液晶電腦50臺(tái)作為春節(jié)禮物直接捐贈(zèng)給該市的一個(gè)希望工程學(xué)校。該型號(hào)電腦的售價(jià)為每臺(tái)6000元，新華公司適用的增值稅率為17%。

會(huì)計(jì)處理：借：營業(yè)外支出201000，貸：庫存商品150000，應(yīng)交稅費(fèi)

應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）51000。

稅法處理：視同銷售調(diào)增收入300000元，調(diào)增成本150000元，調(diào)增應(yīng)納稅所得額150000元。

3.政府補(bǔ)助收入

《準(zhǔn)則》第六十九條；小企業(yè)收到與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)平均分配，計(jì)入營業(yè)外收入。收到的其他政府補(bǔ)助，用于補(bǔ)償本企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或虧損的，確認(rèn)為遞延收益，并在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用或發(fā)生虧損的期間，計(jì)入營業(yè)外收入。

稅法規(guī)定：在收到政府補(bǔ)助時(shí)一次性計(jì)入當(dāng)期收入或者在符合條件的情況下作為不征稅收入。

例：2010年1月1日，政府撥付A企業(yè)500萬財(cái)政撥款，用于購買科研設(shè)備1臺(tái)；若有結(jié)余，留歸自用。2010年2月1日，A企業(yè)購入設(shè)備，成本480萬，使用壽命10年。假定該設(shè)備預(yù)計(jì)凈殘值為零，采用直線法計(jì)提折舊。

會(huì)計(jì)處理：2010年1月1日，借：銀行存款5000000，貸：遞延收益5000000。2010年3月12日，每月，借：遞延收益41667，貸：營業(yè)外收入4166702010年計(jì)入營業(yè)外收入的遞延收益合計(jì)為416670元02010年利潤增加416670元。

稅法處理：2010年應(yīng)納稅所得額調(diào)增5000000—416670=4583330（元），固定資產(chǎn)使用壽命的以后期間應(yīng)納稅所得額做納稅調(diào)減。

（三）成本、費(fèi)用和損失會(huì)計(jì)、涉稅處理差異分析

1.不可稅前扣除的損失

《準(zhǔn)則》規(guī)定將存貨的盤虧、毀損、報(bào)廢凈損失、非流動(dòng)資產(chǎn)處置凈損失、壞賬損失、無法收回的長期債券投資損失、無法收回的長期股權(quán)投資損失、稅收滯納金、罰金、罰款、被沒收財(cái)物的損失、捐贈(zèng)支出、贊助支出均作為企業(yè)的損失記入“營業(yè)外支出”，期末減少會(huì)計(jì)利潤。

稅法規(guī)定：稅收滯納金、罰金、罰款、被沒收財(cái)物的損失、非公益性質(zhì)捐贈(zèng)支出、贊助支出、未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出、與取得收入無關(guān)的其他支出均不得在稅前扣除。

差異結(jié)果：會(huì)計(jì)計(jì)人營業(yè)外支出的以上損失，所得稅匯算清繳時(shí)做納稅調(diào)增處理。

2.限額扣除的職工薪酬

準(zhǔn)則第四十九條：職工薪酬，是指小企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而應(yīng)付給職工的各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出。第五十條：小企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債，分別下列情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：應(yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本；應(yīng)由在建工程、無形資產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入固定資產(chǎn)成本或無形資產(chǎn)成本；其他職工薪酬（含因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償），計(jì)入當(dāng)期損益。

稅法處理：企業(yè)實(shí)際發(fā)生的合理的職工工資薪金（不包括職工福利費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)和辭退福利等支出的金額）準(zhǔn)予在稅前扣除；企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)（包括非貨幣利）支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除，自2008年以后的職工福利費(fèi)只有實(shí)際發(fā)放時(shí)才能在稅前扣除（計(jì)提時(shí)不得扣除，實(shí)際發(fā)放時(shí)扣除）；工會(huì)經(jīng)費(fèi)按照工資薪金總額的2%準(zhǔn)予扣除；企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)按照工資薪金總額的2.5%準(zhǔn)予扣除，超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

3.限額扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)

會(huì)計(jì)處理；小企業(yè)發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)時(shí)借記“管理費(fèi)用”。

稅法規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰。

例：企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)用是50萬元，全年實(shí)現(xiàn)的主營業(yè)務(wù)收入是2000萬元，其他業(yè)務(wù)收入500萬元，投資收益300萬元，營業(yè)外收入60萬元，根據(jù)稅法規(guī)定調(diào)增的視同銷售收入300萬元。

業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前扣除額：（2000+500+300）×0.5%=14（萬元），50x60%=30（萬元），因此可以扣除14萬元，納稅調(diào)增36萬元。

4.限額扣除的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)

會(huì)計(jì)處理；小企業(yè)發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，借記“銷售費(fèi)用”。

稅法規(guī)定：一般企業(yè)發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；化妝品制造、醫(yī)藥制造和飲料制造（不含酒類制造，下同）企業(yè)，不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入30%的部分，準(zhǔn)予扣除；煙草企業(yè)的煙草廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，一律不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

5.限額扣除的利息支出

會(huì)計(jì)處理；小企業(yè)對外借入的款項(xiàng)，在應(yīng)付利息日，小企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照合同利率計(jì)算確定的利息費(fèi)用，借記財(cái)務(wù)費(fèi)用或在建工程。

稅法規(guī)定：非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分準(zhǔn)予扣除。

例：長江公司為籌集資金，2013年1月1日向非金融企業(yè)借入期限9個(gè)月、年利率為9%的借款100000元，借款合同約定每季度末支付利息。假定金融企業(yè)同期同類貸款利率為7.5%。

會(huì)計(jì)處理：每季度末，借：財(cái)務(wù)費(fèi)用2250，三個(gè)季度共計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用6750元。

稅務(wù)處理：由于借款的利息在金融企業(yè)同期利率7.5%之內(nèi)的部分允許稅前扣除，超過部分應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額02013年企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額1125（100000x9%x9/12—100000x7.5%x9/12）元。

6.限額扣除的捐贈(zèng)支出

會(huì)計(jì)處理；小企業(yè)發(fā)生的對外捐贈(zèng)支出，借記營業(yè)外支出。

稅法規(guī)定：企業(yè)通過公益組織捐贈(zèng)支出可以扣除不超過會(huì)計(jì)利潤的12%的金額。不符合稅法規(guī)定條件的捐贈(zèng)支出均不可在稅前扣除，要進(jìn)行納稅調(diào)增處理。

7.加計(jì)扣除的新技術(shù)研究開發(fā)費(fèi)用

《準(zhǔn)則》規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的研究開發(fā)支出，不滿足資本化條件的，月末由研發(fā)支出

費(fèi)用化支出轉(zhuǎn)入當(dāng)期管理費(fèi)用。滿足資本化條件的支出，該項(xiàng)無形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途后由研發(fā)支出

資本化支出轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)，無形資產(chǎn)自使用當(dāng)月開始攤銷計(jì)入相關(guān)成本、費(fèi)用科目。

篇6

【關(guān)鍵詞】 負(fù)債; 差異; 會(huì)計(jì)與稅法

在經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域中,會(huì)計(jì)和稅收是兩個(gè)不同的分支,分別遵循不同的原則,規(guī)范不同的對象。本文就準(zhǔn)則與稅法對企業(yè)負(fù)債處理的差異進(jìn)行比較分析。

一、負(fù)債方面的差異表現(xiàn)

按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》(2006)財(cái)政部令第33號(hào)解釋,負(fù)債是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的、預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。企業(yè)的負(fù)債,按其流動(dòng)性不同,分為流動(dòng)負(fù)債和長期負(fù)債。會(huì)計(jì)政策與稅收政策在負(fù)債方面的主要差異有以下幾個(gè)方面:

(一)放棄債權(quán)

放棄債權(quán)指債權(quán)人主動(dòng)或非主動(dòng)放棄應(yīng)收債權(quán)的行為。對債務(wù)人而言,債權(quán)人放棄債權(quán)后就有一個(gè)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理與申報(bào)納稅的問題。從實(shí)踐上看,大致有三種具體情形:

第一種情形,因債權(quán)人破產(chǎn)、撤銷等原因,債務(wù)人無法支付的應(yīng)付款項(xiàng),按《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定,應(yīng)轉(zhuǎn)入資本公積;按照《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指南》作為營業(yè)外收入。而按《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十二條規(guī)定,因債權(quán)人緣故確實(shí)無法支付的應(yīng)付款項(xiàng),應(yīng)作為其他應(yīng)稅收入計(jì)算納稅。

第二種情形,債權(quán)人與債務(wù)人進(jìn)行債務(wù)重組后,債務(wù)人少支付的債務(wù),執(zhí)行新準(zhǔn)則的企業(yè),按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)――債務(wù)重組》規(guī)定,重組債務(wù)賬面價(jià)值與實(shí)際支付金額之間的差額確計(jì)入當(dāng)期損益(作為營業(yè)外收入)。國家稅務(wù)總局的2003第6號(hào)令《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》規(guī)定,“債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計(jì)稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi)的差額,確認(rèn)為債務(wù)重組所得,計(jì)入企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中”。一次性并計(jì)納稅確有困難的,經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn),可以在不超過5個(gè)納稅年度的期間內(nèi)均勻計(jì)入各年度的應(yīng)納稅所得額。國家稅務(wù)總局取消該項(xiàng)審批后,按國稅發(fā)[2004]82號(hào)規(guī)定,納稅人在一個(gè)納稅年度內(nèi)債務(wù)重組所得占應(yīng)納稅所得額50%以上的,才可以在不超過5年的期間內(nèi)均勻計(jì)入各年度的應(yīng)納稅所得額。

第三種情形,債權(quán)人主動(dòng)宣布放棄債權(quán),債務(wù)人轉(zhuǎn)為資本公積或長期掛賬,對此應(yīng)否計(jì)征企業(yè)所得稅,企業(yè)所得稅法尚無明確規(guī)定。

(二)預(yù)計(jì)負(fù)債

預(yù)計(jì)負(fù)債包括企業(yè)對外擔(dān)保、商業(yè)承兌票據(jù)貼現(xiàn)、未決訟訴、產(chǎn)品質(zhì)量保證等很可能產(chǎn)生的負(fù)債。按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)――或有事項(xiàng)》規(guī)定:或有事項(xiàng)是指過去的交易或者事項(xiàng)形成的,其結(jié)果須由某些未來事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項(xiàng)。與或有事項(xiàng)相關(guān)的義務(wù)同時(shí)滿足下列條件的,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債:1.該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù);2.履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè);3.該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量。而稅收上針對費(fèi)用和損失,通常堅(jiān)持實(shí)際支付(發(fā)生)原則,故企業(yè)所得稅法不承認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。

(三)借款費(fèi)用

按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)――借款費(fèi)用》規(guī)定,“借款費(fèi)用,是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息及其他相關(guān)成本。借款費(fèi)用包括借款利息、折價(jià)或者溢價(jià)的攤銷、輔助費(fèi)用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等”。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定,企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出,準(zhǔn)予扣除:1.非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出;2.非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出,不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分。對借款費(fèi)用的定義,這兩項(xiàng)規(guī)定基本一致。從理論上說,未確認(rèn)融資費(fèi)用的攤銷額也屬于借款費(fèi)用性質(zhì)。財(cái)政部在財(cái)會(huì)[2003]10號(hào)文件中明確,“在融資租入固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前攤銷的未確認(rèn)融資費(fèi)用,應(yīng)計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用,而不計(jì)入固定資產(chǎn)的成本。為了便于比較,這里重點(diǎn)比較長期借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)與稅收政策差異。長期借款費(fèi)用的政策差異,焦點(diǎn)是如何劃分資本化與費(fèi)用化的問題。具體來說,包括資本化的范圍不同、資本化的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不同及資本化的計(jì)算方法不同等三個(gè)方面。第一,就借款費(fèi)用資本化的范圍而言,按《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度規(guī)定,只有專門借款(指為購建固定資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng))的借款費(fèi)用才有資本化的問題,而按《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定,為購置、建造和生產(chǎn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)而借款所發(fā)生的借款費(fèi)用、為投資而借入資金發(fā)生的借款費(fèi)用、為開發(fā)房地產(chǎn)而借入資金所發(fā)生的借款費(fèi)用都有資本化或成本化的問題。第二,就借款費(fèi)用資本化(成本化)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)而言,會(huì)計(jì)上強(qiáng)調(diào)“所購建的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前”所發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)資本化;稅收上對購置、建造和生產(chǎn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)強(qiáng)調(diào)“交付使用前”所發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)資本化,對房地產(chǎn)開發(fā)強(qiáng)調(diào)“房地產(chǎn)完工之前”所發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)成本化。根據(jù)《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則規(guī)定,對“達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)”可從以下幾個(gè)方面來判斷:1.固定資產(chǎn)的實(shí)體建造(包括安裝)工作已經(jīng)全部完成或?qū)嵸|(zhì)上已經(jīng)完成;2.所購建的固定資產(chǎn)與設(shè)計(jì)或合同要求相符或基本相符,即使有極個(gè)別與設(shè)計(jì)或合同要求不相符的地方,也不影響其正常使用;3.繼續(xù)發(fā)生在所購建固定資產(chǎn)上的支出金額很少或幾乎不再發(fā)生。第三,就資本化或成本化的計(jì)算方法而言,按《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定,在計(jì)算固定資產(chǎn)借款費(fèi)用資本化金額時(shí),首先要具備三個(gè)條件,即資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生,以及為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購建活動(dòng)已經(jīng)開始;然后還要通過計(jì)算非正常中斷時(shí)間(暫停資本化時(shí)間)、加權(quán)平均支出、加權(quán)平均利率;最后再計(jì)算出應(yīng)資本化的金額。而稅法并未作出類似具體的規(guī)定。

(四)應(yīng)交增值稅

現(xiàn)行增值稅規(guī)定對一般納稅人采用規(guī)范的征收制度,即通過計(jì)算確定銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額后計(jì)算確定應(yīng)納稅額;對小規(guī)模納稅人,則采用簡易征收制度,即直接以銷售額和規(guī)定的征收率計(jì)算確定應(yīng)納稅稅額。由于會(huì)計(jì)核算與稅法規(guī)定不一致,一般納稅人的銷項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額的會(huì)計(jì)確認(rèn)同稅法確認(rèn)產(chǎn)生差異,必然影響到應(yīng)納稅額。銷項(xiàng)稅額的確認(rèn)差異緣于收入的確認(rèn)差異,有關(guān)收入的確認(rèn)差異待后面再介紹,這里著重介紹進(jìn)項(xiàng)稅額的確認(rèn)差異。按會(huì)計(jì)上的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則規(guī)定,企業(yè)外購貨物,不論貨物是否驗(yàn)收入庫,也不論貨款是否實(shí)際支付,凡符合權(quán)責(zé)發(fā)生制規(guī)定的交易成立條件,均應(yīng)確認(rèn)為采購業(yè)務(wù)成立,相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額均記入“應(yīng)交增值稅”借方進(jìn)行抵扣。而稅法出于加強(qiáng)征收管理考慮,對進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣規(guī)定了具體的條件和時(shí)限。在取得防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票情況下,按國稅發(fā)[2003]17 號(hào)文件規(guī)定,“增值稅一般納稅人申請抵扣的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票,必須自該專用發(fā)票開具之日起90 日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證,否則不予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。增值稅一般納稅人認(rèn)證通過的防偽稅控系統(tǒng)開具的增值稅專用發(fā)票,應(yīng)在認(rèn)證通過的當(dāng)期按照增值稅有關(guān)規(guī)定核算當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額并申報(bào)抵扣,否則不予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”。這項(xiàng)規(guī)定雖然不再強(qiáng)調(diào)貨物驗(yàn)收入庫或貨款支付要求,但對于逾期認(rèn)證或認(rèn)證通過后未及時(shí)申報(bào)抵扣的增值稅專用發(fā)票,會(huì)計(jì)核算與稅法要求之間仍然會(huì)產(chǎn)生差異。因此對購貨企業(yè)而言,增值稅專用發(fā)票的及時(shí)認(rèn)證和抵扣至關(guān)重要。

二、企業(yè)負(fù)債會(huì)計(jì)制度與稅收制度差異的原因分析

通過以上差異分析,現(xiàn)行《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與稅法間存在差異是顯而易見的,那么為什么會(huì)存在這些差異?筆者認(rèn)為,會(huì)計(jì)與稅法的目的不同是產(chǎn)生差異的主要原因。會(huì)計(jì)制度的目的,是為會(huì)計(jì)信息的使用者(投資人、債權(quán)人、企業(yè)管理者、政府部門以及其他會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者)提供真實(shí)、完整的財(cái)務(wù)信息,而稅法的目的主要是保證國家的財(cái)政收入,利用稅收杠桿進(jìn)行宏觀調(diào)控。由于兩者的目的不同,所遵循的原則也必然存在較大的差異。原則的差異導(dǎo)致會(huì)計(jì)和稅法對有關(guān)業(yè)務(wù)的處理方法不同。

(一)會(huì)計(jì)的謹(jǐn)慎性原則與稅法據(jù)實(shí)扣除原則的差異影響

會(huì)計(jì)的謹(jǐn)慎性原則要求企業(yè)在面臨不確定因素下作出職業(yè)判斷時(shí),應(yīng)當(dāng)保持必要的謹(jǐn)慎,充分估計(jì)到各種風(fēng)險(xiǎn)和損失。既不高估資產(chǎn)或收益,也不低估負(fù)債或費(fèi)用。

(二)會(huì)計(jì)的實(shí)質(zhì)重于形式原則與稅法的法定性原則的差異影響

“實(shí)質(zhì)重于形式”是一項(xiàng)會(huì)計(jì)核算原則。該原則規(guī)定:“企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算,而不僅僅按照它們的法律形式作為會(huì)計(jì)核算的依據(jù)?！本唧w而言,如果交易或事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)與其法律形式不一致時(shí),會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)根據(jù)其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而不是法律形式進(jìn)行核算和反映。由于稅法的法定性原則和會(huì)計(jì)制度的“實(shí)質(zhì)重于形式”原則的存在,使得按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算的負(fù)債與按稅法計(jì)算的負(fù)債之間也產(chǎn)生了較大的差異。

三、企業(yè)負(fù)債會(huì)計(jì)制度與稅收制度差異的協(xié)調(diào)

既然企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法的規(guī)定之間存在著一定的差異,存在著不一致、不協(xié)調(diào)的地方,而且這種差異不可能消除,我們就要弄清差異所在,在實(shí)際工作中協(xié)調(diào)好會(huì)計(jì)與稅法的關(guān)系,并積極研究和采取措施,盡可能地縮小這種差異。

(一)企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法的規(guī)定能一致的應(yīng)當(dāng)盡可能一致

國家財(cái)政分配的基本原則是處理好國家、企業(yè)和個(gè)人三者的利益,而這三者之間的利益關(guān)系是對立的統(tǒng)一。稅收是國家財(cái)政分配的主要形式。考慮到經(jīng)濟(jì)決定稅收,從長遠(yuǎn)來講,國家和企業(yè)的利益應(yīng)當(dāng)是一致的,這就決定了企業(yè)會(huì)計(jì)與稅收法規(guī)能夠一致的地方應(yīng)盡量保持一致。

(二)企業(yè)負(fù)債會(huì)計(jì)處理盡可能采用與稅收制度相一致的會(huì)計(jì)政策與方法

這樣可以減少不必要的納稅調(diào)整,以減輕納稅人財(cái)務(wù)核算成本和降低征納雙方遵從稅法的成本。會(huì)計(jì)政策是企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會(huì)計(jì)處理方法。新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》留給企業(yè)選擇的余地越來越大,選擇的空間也越來越大,應(yīng)改善可能與稅收制度相一致,以減少不必要的納稅調(diào)整。

(三)稅法中有些政策急待明確

如會(huì)計(jì)準(zhǔn)則遵循謹(jǐn)慎性原則,規(guī)定了可以計(jì)提預(yù)計(jì)負(fù)債,稅收政策應(yīng)從保護(hù)稅本,降低投資風(fēng)險(xiǎn),刺激投資欲望出發(fā)予以確認(rèn),但為了防止企業(yè)過度謹(jǐn)慎,稅法應(yīng)明確其計(jì)提比例,以保證國家稅源不流失。因此,筆者建議:一是對現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中已有規(guī)定,而稅法尚未作出明確規(guī)定的,稅法應(yīng)及時(shí)作出規(guī)定;二是我國正處于經(jīng)濟(jì)體制改革的過程中,會(huì)不斷地出現(xiàn)一些新的經(jīng)濟(jì)情況,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法都應(yīng)該及時(shí)作出必要的反應(yīng);三是對能預(yù)見的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng),會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法也應(yīng)該在能預(yù)見的情況下,作出相應(yīng)的規(guī)定。同時(shí),建議企業(yè)所得稅法可實(shí)行“寬進(jìn)嚴(yán)出”的原則,即對繼續(xù)經(jīng)營的企業(yè)和新開辦的企業(yè),在課稅對象的計(jì)算上從寬規(guī)定,而對結(jié)業(yè)清算或分立、改組、合并的企業(yè)從嚴(yán)核實(shí),把企業(yè)遵循謹(jǐn)慎性原則而穩(wěn)健運(yùn)行的增值所得,于企業(yè)結(jié)業(yè)時(shí)征足所得稅。這樣,既有利于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的統(tǒng)一,增強(qiáng)投資者的經(jīng)營信心,也有利于正確處理國家與企業(yè)的收入與分配關(guān)系,保證財(cái)政收入。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 國務(wù)院.中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例[S].國務(wù)院令512號(hào).

[2] 中華人民共和國企業(yè)所得稅法[S].中華人民共和國主席令第六十三號(hào).

[3] 財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則[S].財(cái)政部令[2006]第33號(hào).

[4] 中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).稅法[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2008.

篇7

我國會(huì)計(jì)制度規(guī)定，會(huì)計(jì)要素由資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤等六方面構(gòu)成，其中前三個(gè)會(huì)計(jì)要素反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況，是資產(chǎn)負(fù)債表的構(gòu)成要素，三者關(guān)系是：資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益；后三個(gè)會(huì)計(jì)要素反映企業(yè)經(jīng)營成果，是利潤表的構(gòu)成要素，三者關(guān)系是：收入－費(fèi)用=利潤，這里的“利潤”是指企業(yè)依據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定計(jì)算的會(huì)計(jì)所得，而企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額（又稱稅法所得）時(shí)是按照稅法規(guī)定計(jì)算的。稅法規(guī)定，當(dāng)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理辦法與有關(guān)稅收法規(guī)不一致時(shí)，應(yīng)當(dāng)依據(jù)國家有關(guān)稅收法規(guī)的規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅所得額。因此，會(huì)計(jì)上計(jì)算的會(huì)計(jì)所得必須是按照稅法的規(guī)定進(jìn)行必要的納稅調(diào)整后的余額，才能作為應(yīng)納稅所得額，兩者關(guān)系可表述為“應(yīng)納稅所得額=會(huì)計(jì)所得±納稅調(diào)整項(xiàng)目金額”。下面筆者就從利潤表的構(gòu)成要素,即收入、費(fèi)用等方面來分析會(huì)計(jì)和稅法的差異表現(xiàn)。

一、會(huì)計(jì)制度和稅法的主要差異表現(xiàn)

（一）收入方面的差異

1.銷售商品收入確認(rèn)的差異

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對收入重新定義，收入是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。對于收入的確認(rèn)時(shí)間，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也提出了收入確認(rèn)的五個(gè)條件：收入準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)的銷售商品收入金額應(yīng)當(dāng)按照從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定銷售商品收入金額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款不公允的除外，合同或協(xié)議價(jià)款的收取采用遞延方式，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定銷售商品收入額。而稅法對于銷售商品的應(yīng)稅收入確認(rèn)與會(huì)計(jì)規(guī)定基本一致，體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，例如有的企業(yè)發(fā)生分期收款業(yè)務(wù)時(shí)，稅法規(guī)定可以按交付產(chǎn)品或商品開出發(fā)貨票的日期確認(rèn)收入，也可按合同約定的購買人應(yīng)付價(jià)款的日期確定銷售收入的實(shí)現(xiàn)。但應(yīng)該注意到，有的企業(yè)在實(shí)際發(fā)生分期收款業(yè)務(wù)時(shí)不是按合同或協(xié)議規(guī)定的按交付產(chǎn)品或者商品開出發(fā)貨票日期確認(rèn)收入，而是按收到價(jià)款的日期確認(rèn)收入，這樣可以起到推遲交稅的目的，從而影響到國家稅收收入的及時(shí)性。

2.非生產(chǎn)部門使用本企業(yè)產(chǎn)成品的差異

稅法規(guī)定，納稅人在基本建設(shè)、專項(xiàng)工程及職工福利等方面而使用本企業(yè)的貨物的，應(yīng)作為收入處理，其價(jià)格按同類產(chǎn)品同期市場價(jià)格確定。按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定，則不符合收入確認(rèn)原則，而是按貨物賬面價(jià)值直接由產(chǎn)成品科目轉(zhuǎn)入在建工程，應(yīng)付福利費(fèi)等相關(guān)科目。

3.銷售折扣（現(xiàn)金折扣）與銷售折讓的差異

稅法規(guī)定，銷售貨物給購貨方的折扣銷售，如果銷售額和折扣額、折讓額在同一張發(fā)票上注明的，可按折扣、折讓后的銷售額計(jì)算收入；如果將折扣額、折讓額另開發(fā)票，則不得從銷售額中減除折扣、折讓的金額。而會(huì)計(jì)制度規(guī)定，銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，即按總價(jià)法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算；現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。銷售折讓在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售收入。

4.接受捐贈(zèng)收入的差異

稅法規(guī)定，企業(yè)接受捐贈(zèng)收入視為應(yīng)稅收入，對于企業(yè)取得的貨幣捐贈(zèng)，應(yīng)一次性計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收益，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅；對于企業(yè)取得的非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)，應(yīng)按照合理價(jià)格估價(jià)計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)項(xiàng)目，同時(shí)作為企業(yè)當(dāng)年收益，在彌補(bǔ)企業(yè)以前年度所發(fā)生的虧損后，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅；若彌補(bǔ)以前年度虧損后的余額較大，企業(yè)可在不超過5年的期限內(nèi)平均計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額，并應(yīng)在相應(yīng)期間的年度所得稅申報(bào)中對有關(guān)收益額及分期結(jié)轉(zhuǎn)額的情況做出說明。而會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)接受的捐贈(zèng)收入包括貨幣捐贈(zèng)和非貨幣捐贈(zèng)，不視為企業(yè)取得的一項(xiàng)收入，接受捐贈(zèng)的資產(chǎn)一般會(huì)使企業(yè)的經(jīng)濟(jì)資源增加，將其納入“資本公積”項(xiàng)目核算。

5.國債利息收入方面

稅法規(guī)定，企業(yè)購買國債取得的利息收入免稅，不計(jì)入應(yīng)納稅所得額。而會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)因購買國債取得的利息收入計(jì)入“投資收益”。

（二）費(fèi)用方面的差異

1.工資、薪金的差異

稅法規(guī)定，（1）工資、薪金支出實(shí)行計(jì)稅工資扣除辦法的，按計(jì)稅工資規(guī)定扣除。即企業(yè)實(shí)際發(fā)放工資、薪金在計(jì)稅工資、薪金標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的，可據(jù)實(shí)扣除；超過標(biāo)準(zhǔn)的部分，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，自2006年7月1日起，企業(yè)在計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)允許扣除的計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)由目前的人均每月800元上調(diào)到1600元，同時(shí)停止執(zhí)行按20%比例上浮的政策。

（2）工資、薪金支出實(shí)行工資、薪金總額與經(jīng)濟(jì)效益掛鉤辦法的企業(yè)，其實(shí)際發(fā)放的工資、薪金在工資、薪金總額增長幅度低于經(jīng)濟(jì)效益的增長幅度，職工平均工資、薪金增長幅度低于勞動(dòng)生產(chǎn)率增長幅度以內(nèi)的，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。企業(yè)按批準(zhǔn)的工效掛鉤辦法提取的工資、薪金額超過實(shí)際發(fā)放的工資、薪金額部分，不得在企業(yè)所得稅前扣除；超過部分用于建立工資儲(chǔ)備基金，在以后年度實(shí)際發(fā)放時(shí)，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，在實(shí)際發(fā)放年度的企業(yè)所得稅前據(jù)實(shí)扣除。而會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)當(dāng)期應(yīng)負(fù)擔(dān)的工資、薪金應(yīng)全額計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用，沖減當(dāng)期利潤。

2.職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)的差異

稅法規(guī)定，納稅人的職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)分別按計(jì)稅工資總額的2%、14%、1.5%計(jì)算扣除。實(shí)際發(fā)放的工資總額高于其計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)按計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)分別計(jì)算扣除；實(shí)際發(fā)放的工資總額低于其計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)按實(shí)際發(fā)放的工資總額分別計(jì)算扣除。而會(huì)計(jì)制度規(guī)定，當(dāng)期應(yīng)負(fù)擔(dān)的職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)應(yīng)全額計(jì)入當(dāng)期的成本費(fèi)用，沖減當(dāng)期利潤。

3.業(yè)務(wù)招待費(fèi)的差異

稅法規(guī)定，納稅人發(fā)生的與其生產(chǎn)、經(jīng)營業(yè)務(wù)直接相關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，在規(guī)定比例范圍內(nèi)，可據(jù)實(shí)扣除。即全年銷售（營業(yè)）收入凈額在1500萬元及其以下的，不超過銷售（營業(yè)）收入凈額的5‰；全年銷售（營業(yè)）收入凈額超過1500萬元的，不超過該部分的3‰。而會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與其生產(chǎn)、經(jīng)營業(yè)務(wù)直接相關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)應(yīng)全額計(jì)入當(dāng)期的成本費(fèi)用，沖減當(dāng)期利潤。

4.固定資產(chǎn)折舊的差異

（1）折舊年限。稅法規(guī)定，除另有規(guī)定者外，固定資產(chǎn)都明確了計(jì)提折舊的最低年限。而會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)按照管理權(quán)限，經(jīng)股東大會(huì)、董事會(huì)或經(jīng)理辦公會(huì)批準(zhǔn)，可以自行確定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限和計(jì)提固定資產(chǎn)折舊的方法。

（2）折舊方法。稅法規(guī)定，納稅人可扣除的固定資產(chǎn)折舊的計(jì)算采取直線折舊法。確需縮短折舊年限或采取加速折舊方法的，由納稅人提出申請，經(jīng)當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)審核后，逐級(jí)報(bào)國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)。而會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)可從平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法中任選一種固定資產(chǎn)折舊方法，折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更，如需變更，應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附表中予以說明。

5.資產(chǎn)攤銷的差異

（1）無形資產(chǎn)攤銷的差異

稅法規(guī)定，法律和合同或者企業(yè)申請書沒有規(guī)定使用年限的、或者企業(yè)自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，攤銷期限不得少于10年。而會(huì)計(jì)制度規(guī)定，如果合同沒有規(guī)定受益年限，法律也沒有規(guī)定有效年限，攤銷年限不應(yīng)超過10年。

（2）開辦費(fèi)攤銷的差異

稅法規(guī)定，企業(yè)在籌建期間發(fā)生的開辦費(fèi)，應(yīng)當(dāng)從開始生產(chǎn)、經(jīng)營月份的次月起，在不短于5年的期限內(nèi)分期攤銷。而會(huì)計(jì)制度規(guī)定，將開辦費(fèi)在開始生產(chǎn)經(jīng)營的當(dāng)月一次計(jì)入當(dāng)月?lián)p益。

6.研究開發(fā)費(fèi)用的差異

稅法規(guī)定，符合條件的納稅人發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)比上年實(shí)際發(fā)生額增長10%以上的，其當(dāng)年實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用除按規(guī)定據(jù)實(shí)列支外，年終經(jīng)由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)后，可再按其實(shí)際發(fā)生額的50%扣除應(yīng)納稅所得額。增長比例未達(dá)到10%的，不得抵扣。而會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)可據(jù)實(shí)列入當(dāng)期費(fèi)用，沖減當(dāng)期利潤。

7.借款費(fèi)用的差異

稅法規(guī)定，（1）納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營期間，向金融機(jī)構(gòu)借款的費(fèi)用支出，按照實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除；向非金融機(jī)構(gòu)借款的費(fèi)用支出，在不高于按照金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。

（2）從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)的納稅人為開發(fā)房地產(chǎn)而借入資金所發(fā)生的借款費(fèi)用，在房地產(chǎn)完工之前發(fā)生的，應(yīng)計(jì)入有關(guān)房地產(chǎn)的開發(fā)成本。

（3）納稅人從關(guān)聯(lián)方取得借款金額超過其注冊資本50%的，超過部分的利息支出不得在稅前扣除。而會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的費(fèi)用，全額計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用，沖減利潤。

8.廣告費(fèi)用的差異

稅法規(guī)定，納稅人每一納稅年度發(fā)生的廣告費(fèi)支出不超過其當(dāng)年度銷售（營業(yè)）收入的2%，可據(jù)實(shí)扣除；超過部分可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)。糧食類白酒廣告費(fèi)不得在稅前扣除。納稅人因行業(yè)特點(diǎn)等特殊原因確實(shí)需要提高廣告費(fèi)扣除比例的，須報(bào)國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)。納稅人每一納稅年度發(fā)生的業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)（包括未通過媒體的廣告性支出），在不超過其當(dāng)年度銷售（營業(yè)）收入5%的范圍內(nèi)，可據(jù)實(shí)扣除。而會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的廣告費(fèi)可全額計(jì)入營業(yè)費(fèi)用，沖減利潤。

9.捐贈(zèng)、罰款、贊助支出的差異

稅法規(guī)定，各種非廣告性贊助支出不得扣除；違法經(jīng)營的罰款和被沒收的財(cái)物損失、各種稅收的滯納金和罰金不得作為扣除項(xiàng)目；公益救濟(jì)性捐贈(zèng)在年度應(yīng)納稅所得額3%（金融保險(xiǎn)業(yè)為1.5%）以內(nèi)，準(zhǔn)予扣除；直接向受贈(zèng)人的捐贈(zèng)不允許稅前扣除；對農(nóng)村義務(wù)教育、中國紅十字會(huì)、公益性青少年活動(dòng)等的公益性捐贈(zèng)可全額扣除，（社會(huì)保障體系試點(diǎn)省份）對慈善機(jī)構(gòu)、基金會(huì)的公益性捐贈(zèng)可全額扣除。而會(huì)計(jì)制度規(guī)定，捐贈(zèng)、罰款、贊助支出全額計(jì)入營業(yè)外支出，沖減利潤。

二、會(huì)計(jì)制度與稅法差異的協(xié)調(diào)辦法

會(huì)計(jì)制度與稅法產(chǎn)生差異有其深刻的歷史前景和理論根據(jù)。由于會(huì)計(jì)和稅法規(guī)范的經(jīng)濟(jì)關(guān)系不同，這種矛盾的存在是客觀的。然而，從我國的現(xiàn)狀來看，這種矛盾是可以通過一定的辦法進(jìn)行協(xié)調(diào)的，如果片面強(qiáng)調(diào)各自的獨(dú)立性，會(huì)產(chǎn)生較強(qiáng)的負(fù)面影響，所以我國應(yīng)積極采取一系列具體措施對會(huì)計(jì)與稅法差異進(jìn)行協(xié)調(diào)，具體有以下幾方面：

（一）相關(guān)政策制定部門應(yīng)加強(qiáng)溝通

我國的會(huì)計(jì)制度與稅法制度的制定分別隸屬于不同的職能部門，會(huì)計(jì)制度的具體制定者為財(cái)政部門，稅法的具體制定者為國家稅務(wù)總局。他們在制定相關(guān)法規(guī)時(shí)應(yīng)加強(qiáng)溝通與合作，財(cái)政部門在制定會(huì)計(jì)制度時(shí)，不僅要滿足會(huì)計(jì)報(bào)表的報(bào)送要求，還要盡可能滿足規(guī)范納稅基礎(chǔ)的需要；同時(shí)，國家稅務(wù)總局在制定稅收制度時(shí)，應(yīng)盡可能與會(huì)計(jì)保持一致，使得納稅調(diào)整項(xiàng)目減少到最低限度，以減小實(shí)際征稅的難度。

（二）稅法應(yīng)適當(dāng)放寬對企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的限制

會(huì)計(jì)政策是指企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會(huì)計(jì)處理方法。隨著市場競爭的日益激烈和技術(shù)進(jìn)步的加快，企業(yè)資產(chǎn)在實(shí)物形式上損耗和技術(shù)上的無形損耗都迅速增加。但是目前稅法對企業(yè)折舊年限和折舊方法的限制性規(guī)定非常嚴(yán)格，如規(guī)定機(jī)器設(shè)備的折舊年限為10年，折舊方法一律采取直線法。這些規(guī)定極不利于企業(yè)技術(shù)進(jìn)步和增強(qiáng)競爭力，同時(shí)也增加了會(huì)計(jì)核算工作的難度。當(dāng)然為了防止企業(yè)利用會(huì)計(jì)政策變更而達(dá)到調(diào)節(jié)納稅的目的，稅法可以規(guī)定當(dāng)企業(yè)發(fā)生會(huì)計(jì)政策變更時(shí)，必須報(bào)請主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)或備案，并且一經(jīng)確定在一定年限內(nèi)不得變更。

（三）加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的披露和相互宣傳的力度

稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)充分利用企業(yè)披露的會(huì)計(jì)信息，并且應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)制度的強(qiáng)制性信息披露要求，以提高稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收征管效率。同時(shí)我國還應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)制度和稅收法規(guī)在會(huì)計(jì)界和稅務(wù)界的相互宣傳力度，結(jié)合實(shí)際情況，把會(huì)計(jì)知識(shí)與稅法知識(shí)的培訓(xùn)、宣傳納入日常工作，組織單位負(fù)責(zé)人、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人、會(huì)計(jì)人員、辦稅人員及廣大經(jīng)濟(jì)工作者認(rèn)真學(xué)習(xí)，搞好會(huì)計(jì)制度和稅法的宣傳工作，加深對會(huì)計(jì)制度和稅法的認(rèn)識(shí)，為進(jìn)一步深入貫徹會(huì)計(jì)和稅收改革與發(fā)展創(chuàng)造有利條件，以提高會(huì)計(jì)制度和稅收法規(guī)協(xié)調(diào)的有效性。

（四）會(huì)計(jì)制度盡量縮小會(huì)計(jì)政策的選擇范圍

會(huì)計(jì)政策作為企業(yè)財(cái)務(wù)揭示所選定的會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)處理方法和程序。企業(yè)組織形式及經(jīng)營性質(zhì)的差別以及發(fā)展階段的不同導(dǎo)致了不同的利益驅(qū)動(dòng)情況，加之企業(yè)管理人員對企業(yè)會(huì)計(jì)政策的了解程度不同，企業(yè)會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平參差不齊、利益驅(qū)動(dòng)取向不同、目的不同，使得會(huì)計(jì)政策的選擇情況千差萬別。而稅法對會(huì)計(jì)政策又規(guī)定得過死，必然與靈活的會(huì)計(jì)政策選擇產(chǎn)生矛盾，產(chǎn)生大量的納稅調(diào)整問題，在這種情況下，會(huì)計(jì)制度應(yīng)盡量縮小會(huì)計(jì)政策的選擇范圍，規(guī)范會(huì)計(jì)所得與稅法所得的差異調(diào)整方法，簡化稅款計(jì)算。而對于眾多的非公有制小型企業(yè)可嚴(yán)格按稅法的規(guī)定選擇會(huì)計(jì)方法。

篇8

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；新稅法；收入確認(rèn)

一、所得稅會(huì)計(jì)的內(nèi)涵

所得稅會(huì)計(jì)指所得稅繳納過程中的會(huì)計(jì)處理，即在會(huì)計(jì)利潤的基礎(chǔ)上，按照所得稅法的要求，進(jìn)行納稅調(diào)整，以確定應(yīng)納稅所得額，據(jù)以計(jì)算應(yīng)納稅額，繳納應(yīng)交稅金進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理的會(huì)計(jì)核算活動(dòng)。由于所得稅法與會(huì)計(jì)規(guī)定在確認(rèn)收入和成本費(fèi)用時(shí)的計(jì)算口徑、標(biāo)準(zhǔn)和確認(rèn)時(shí)間不盡相同，從而導(dǎo)致稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得存在金額上的差異。 二、所得稅會(huì)計(jì)的目標(biāo)

由于所得稅會(huì)計(jì)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和稅務(wù)會(huì)計(jì)的混合，因而所得稅會(huì)計(jì)的目標(biāo)具有雙重性。會(huì)計(jì)要為國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理和調(diào)控、企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理以及企業(yè)外部有關(guān)各方了解其財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果提供有用信息。因此，所得稅會(huì)計(jì)的目標(biāo)首先也應(yīng)當(dāng)是向企業(yè)利益相關(guān)各方提供有用的會(huì)計(jì)信息；其次，還要嚴(yán)格按照稅法的規(guī)定核算應(yīng)繳納的稅金，及時(shí)、詳細(xì)、準(zhǔn)確的提供納稅信息，配合稅務(wù)機(jī)關(guān)審查、監(jiān)管。

三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與新稅法下收入確認(rèn)的差異

收入分為銷售商品收入、提供勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入三類，分別看下它們在確認(rèn)上的會(huì)計(jì)、稅法規(guī)定差異：

1.銷售商品形成的收入

企業(yè)銷售商品時(shí)新準(zhǔn)則規(guī)定同時(shí)符合五個(gè)條件才確認(rèn)收入：（1）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方（2）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)也沒有對已售出的商品實(shí)施控制（3）收入的金額能夠可靠計(jì)量（4）相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（5）相關(guān)的、已發(fā)生的或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠計(jì)量。而稅法對銷售收入確認(rèn)的基本原則為在收訖銷售款或取得銷售額憑證的當(dāng)天確認(rèn)由此可見新準(zhǔn)則對收入實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)注重商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移的“實(shí)質(zhì)條件”；而稅法側(cè)重于貨款的結(jié)算和發(fā)票的開具等“形式條件”。舉個(gè)比較典型的例子按照會(huì)計(jì)的收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)售后回租實(shí)質(zhì)上是一項(xiàng)融資行為，但在稅法中不承認(rèn)這種融資而視為銷售、租入兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)當(dāng)企業(yè)已經(jīng)具備了稅法規(guī)定的收入確認(rèn)條件就產(chǎn)生了納稅義務(wù)不管會(huì)計(jì)上是否確認(rèn)收入都要同時(shí)計(jì)算繳納流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅。新準(zhǔn)則在計(jì)量時(shí)采用公允價(jià)值模式規(guī)定“收入應(yīng)按其已收或應(yīng)收對價(jià)的公允價(jià)值來計(jì)量”。如收入的名義金額與其公允價(jià)值（通常為現(xiàn)值）差額較小，可按名義金額計(jì)量：如收入的名義金額與其公允價(jià)值（通常為現(xiàn)值）差額較大，應(yīng)按公允價(jià)值計(jì)量。這是稅法所不允許的。稅法遵循確定性原則盡可能地避免人為調(diào)節(jié)計(jì)稅依據(jù)的情形。

2.提供勞務(wù)收入

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對于跨年度的勞務(wù)收入的確認(rèn)根據(jù)按照勞務(wù)的結(jié)果能否可靠估計(jì)分兩種情況區(qū)別處理而勞務(wù)結(jié)果能可靠地估計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)是同時(shí)滿足四個(gè)條件：收入的金額能夠可靠計(jì)量；相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)：交易的完工進(jìn)度能夠可靠確定交易中已發(fā)生的和將發(fā)生的成本能夠可靠計(jì)量。

在資產(chǎn)負(fù)債表日勞務(wù)的結(jié)果可以可靠地估計(jì)。應(yīng)采用完工百分比法確認(rèn)勞務(wù)收入；勞務(wù)的結(jié)果如果不能可靠地估計(jì)應(yīng)分以下兩種情況區(qū)別處理：（1）已發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償應(yīng)按已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認(rèn)收入；并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)成本（2）已發(fā)生的勞務(wù)成本不預(yù)計(jì)不能夠得到補(bǔ)償?shù)膽?yīng)當(dāng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期損益。不確認(rèn)提供勞務(wù)收入。

稅法對勞務(wù)收入的確認(rèn)卻沒有這么多出于謹(jǐn)慎性的考慮只要企業(yè)從事了勞務(wù)就必須確認(rèn)收入。

不過新準(zhǔn)則增加規(guī)定：企業(yè)與其他企業(yè)簽訂的合同或協(xié)議包括銷售商品和提供勞務(wù)時(shí)，銷售商品部分和提供勞務(wù)部分能夠區(qū)分且能夠單獨(dú)計(jì)量的將提供勞務(wù)的部分作為提供勞務(wù)處理：銷售商品部分和提供勞務(wù)不能夠區(qū)分的，或雖能區(qū)分但不能夠單獨(dú)計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)將銷售商品部分和提供勞務(wù)部分全部作為銷售商品處理。這與稅法上混合銷售的計(jì)稅規(guī)定是一致的，全部收入將計(jì)征增值稅。

3.讓渡資產(chǎn)使用權(quán)形成的收入

讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入包括利息收入、使用費(fèi)收入和現(xiàn)金股利收入。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定利息和使用費(fèi)收入的確認(rèn)原則為同時(shí)滿足兩個(gè)條件：（1）與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；（2）收入的金額能夠可靠地計(jì)量。

稅法對利息收入分為企業(yè)存款利息、企業(yè)貸款利息和國債利息三種。對前兩種均作為計(jì)稅收入但對國債利息收入免征企業(yè)所得稅。

四、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與新稅法下收入確認(rèn)的協(xié)調(diào)

1.處理原則

由于會(huì)計(jì)制度與稅收制度不同，出現(xiàn)差異是正常的，企業(yè)在實(shí)際處理中必須堅(jiān)持兩個(gè)原則：

在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，所有企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等會(huì)計(jì)規(guī)范的相關(guān)要求，進(jìn)行會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量與記錄，不得違反會(huì)計(jì)制度。

在完成納稅義務(wù)時(shí)，必須按照稅法的要求進(jìn)行，如會(huì)計(jì)賬務(wù)處理與稅法規(guī)定不一致，因按照稅法的規(guī)定，采用相應(yīng)的方法調(diào)整，完成納稅義務(wù)。

2.具體策略

新所得稅法與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的關(guān)系是求同、存異，但兩者卻能相互協(xié)調(diào)。求同是兩者改革的趨勢，存異是客觀存在，有其必然性；兩者的協(xié)調(diào)需要稅法、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定部門和實(shí)施部門共同努力。會(huì)計(jì)對收入的確認(rèn)遵循謹(jǐn)慎性原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則，而稅法則強(qiáng)調(diào)完成交易法律要件的齊備性，從而形成二者在收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)上千差萬別。本文選取幾個(gè)代表性的差異進(jìn)行分析，并提出協(xié)調(diào)的具體措施。

（1）正常的商品銷售收入

在收入銷售確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)上，2006新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在表述上稍有不同，實(shí)質(zhì)內(nèi)容仍是遵循四條銷售收入確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)，其中最重要的是“風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移”的標(biāo)準(zhǔn)，而稅法則列舉式地對七種不同結(jié)算方式下收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)作了詳細(xì)的闡述（詳見《增值稅暫行條例》），根據(jù)結(jié)算方式的不同，本文具體分析如下：稅法與會(huì)計(jì)核算制度在直接收款方式、托收承付方式、委托銀行收款方式、預(yù)收貨款方式、委托代銷方式下收入確認(rèn)的規(guī)定是一致的，而采取分期收款方式銷售貨物時(shí)，稅法規(guī)定按合同約定收款日期的當(dāng)天確認(rèn)收入，但當(dāng)這一部分收入可能由于債務(wù)人或者其他原因而無法按期收到時(shí)，建議按照會(huì)計(jì)核算制度規(guī)定不作為收入處理，因?yàn)槠髽I(yè)不應(yīng)該承擔(dān)未實(shí)現(xiàn)收入的稅負(fù)；而當(dāng)這部分收入按照合同規(guī)定實(shí)現(xiàn)的情況下，則應(yīng)按稅法規(guī)定確認(rèn)收入，并計(jì)算納稅。

（2）視同銷售

對于八種視同銷售業(yè)務(wù)，應(yīng)該區(qū)分不同的情況進(jìn)行處理。稅法規(guī)定的八項(xiàng)視同銷售行為從貨物的投向可以分為兩類，一類是流向企業(yè)外部，一類是在企業(yè)內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)。對于流向企業(yè)外部的貨物，一方面為了保證增值稅稅款抵扣制度的實(shí)施，不致發(fā)生因這些行為而造成的稅款抵扣環(huán)節(jié)中斷，另一方面為避免因發(fā)生這些行為而造成貨物銷售稅收負(fù)擔(dān)不平衡的矛盾，防止這些企業(yè)逃避納稅，在該種情況下，應(yīng)該以稅法為標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算納稅；對于流向企業(yè)內(nèi)部的貨物，其本質(zhì)是一種內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)，并未給企業(yè)帶來現(xiàn)金流量和收入，而且這部分收入在企業(yè)收入所占比重不是很大，不會(huì)對稅收收入產(chǎn)生很大影響，因此，這部分收入的調(diào)整，應(yīng)該向會(huì)計(jì)核算制度靠攏按成本轉(zhuǎn)賬，不作為視同銷售處理。同時(shí)，出于國家財(cái)政收入的考慮，應(yīng)該加強(qiáng)對其余視同銷售行為的征管，例如，對于自產(chǎn)自用產(chǎn)品，視同銷售業(yè)務(wù)的走賬過程表現(xiàn)為產(chǎn)成品的減少，若產(chǎn)成品的減少與產(chǎn)品銷售收入不能配比，可以通過追查產(chǎn)成品的去向，來判斷該業(yè)務(wù)是否屬于視同銷售業(yè)務(wù)，然后區(qū)別情況進(jìn)行處理。

（3）補(bǔ)貼收入

國家規(guī)定補(bǔ)貼收入，說明企業(yè)存在需要國家扶持的項(xiàng)目，但稅法卻規(guī)定“除國務(wù)院、財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定有指定用途的以外，都應(yīng)并入企業(yè)利潤，照章征收企業(yè)所得稅?！边@樣一來，把國家補(bǔ)貼的收入又以稅收的形式收了上去，雖然企業(yè)也從中得到一些好處，但同時(shí)還要對補(bǔ)貼收入?yún)^(qū)分情況進(jìn)行跨年度應(yīng)納稅所得額調(diào)整，增加了納稅成本，違背了國家補(bǔ)貼的初衷。因此，建議對于補(bǔ)貼收入差異的處理向會(huì)計(jì)核算制度靠攏，對補(bǔ)貼收入按會(huì)計(jì)核算制度的規(guī)定徹底免稅，也不必區(qū)分是直接減免還是先征后退，從效率角度，降低了納稅人的財(cái)務(wù)核算成本和納稅成本。

新準(zhǔn)則從實(shí)質(zhì)重于形式原則和謹(jǐn)慎性原則出發(fā)，側(cè)重于收入實(shí)質(zhì)性的實(shí)現(xiàn)；而稅法從組織財(cái)政收入的角度出發(fā)，側(cè)重于收入社會(huì)價(jià)值的實(shí)現(xiàn)，新納稅申報(bào)表比較貼近會(huì)計(jì)的核算口徑，但是仍然存在許多不同因此在納稅申報(bào)時(shí)，必須進(jìn)行協(xié)調(diào)。

參考文獻(xiàn)：

[1] 滕紹娟.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則收入的確認(rèn)與相關(guān)稅法的協(xié)調(diào)[J].會(huì)計(jì)之友.2007.9

篇9

【論文關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；稅法；關(guān)聯(lián)方

在會(huì)計(jì)規(guī)范的發(fā)展初期，會(huì)計(jì)與稅法幾乎不存在差異，會(huì)計(jì)基本是是按照稅法的要求進(jìn)行規(guī)范。但是，隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展，會(huì)計(jì)與稅法的不同作用越來越明顯，也使得會(huì)計(jì)與稅法的分離成為不可避免的趨勢。本文以關(guān)聯(lián)方及其交易為例，分析關(guān)聯(lián)方定義、關(guān)聯(lián)方交易的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理方面，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的規(guī)定存在的較大差異，這對會(huì)計(jì)與稅務(wù)的實(shí)務(wù)工作者具有重要意義。

一、關(guān)聯(lián)方定義的比較

我國2006年的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，明確提出了關(guān)聯(lián)方認(rèn)定的基本標(biāo)準(zhǔn)，即：一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?，以及兩方或兩方以上受一方控制、共同控制或重大影響的，?gòu)成關(guān)聯(lián)方。在很多情況下，兩方或多方是否構(gòu)成關(guān)聯(lián)方，需視具體情況而定。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對關(guān)聯(lián)方的認(rèn)定提出了三條標(biāo)準(zhǔn)，即“控制”、“共同控制”、“重大影響”?？刂剖侵赣袡?quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)中獲取利益。共同控制是指按照合同約定對某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所共有的控制，僅在與該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相關(guān)的重要財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時(shí)存在。當(dāng)一方擁有有另一方20%或以上至50%表決權(quán)資本時(shí)，一般認(rèn)為對被投資單位具有重大影響。在關(guān)聯(lián)方的內(nèi)容上，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則涉及的關(guān)聯(lián)方有：該企業(yè)的母公司；該企業(yè)的子公司；與該企業(yè)受同一母公司控制的其他企業(yè)；對該企業(yè)實(shí)施共同控制的投資方；對該企業(yè)施加重大影響的投資方；該企業(yè)的合營企業(yè)；該企業(yè)的聯(lián)營企業(yè)；該企業(yè)的主要投資者個(gè)人及與其關(guān)系密切的家庭成員；該企業(yè)或其母公司的關(guān)鍵管理人員及與其關(guān)系密切的家庭成員；該企業(yè)主要投資者個(gè)人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員控制、共同控制或施加重大影響的其他企業(yè)。

我國的企業(yè)所得稅稅法并沒有專門定義關(guān)聯(lián)方，僅以舉例的形式來說明關(guān)聯(lián)企業(yè)，即：關(guān)聯(lián)企業(yè)，是指與企業(yè)有以下關(guān)系之一的公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織：在資金、經(jīng)營、購銷等方面，存在直接或間接的擁有或者控制關(guān)系；直接或間接地同為第三者擁有或者控制；其他在利益上相關(guān)聯(lián)的關(guān)系?？梢钥闯?，與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使用的關(guān)聯(lián)方概念不同，稅法使用的是關(guān)聯(lián)企業(yè)概念，沒有將個(gè)人以及事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體涵蓋在內(nèi)，范圍偏窄，不利于稅收監(jiān)管。

與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)重于形式不同，稅法在界定控制、共同控制和重大影響時(shí)，主要以持股比例進(jìn)行確定，且持股比例的標(biāo)準(zhǔn)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)略有差異。稅法規(guī)定的關(guān)聯(lián)方，是指相互間直接或間接持有其中一方的股份總和達(dá)到25%或以上的；直接或間接地同為第三者擁有或者控制股份達(dá)到25%或以上的；企業(yè)與另一企業(yè)之間借貸資金占企業(yè)自有資金50%或以上，或者企業(yè)借貸資金總額的10%是由另一企業(yè)擔(dān)保；企業(yè)的董事或經(jīng)理等高級(jí)管理人員一半以上或有一名常務(wù)理事是由另一企業(yè)所委派的；企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)必須由另一企業(yè)提供特許權(quán)力才能正常進(jìn)行；企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營購進(jìn)原材料、零配件等由另一企業(yè)控制或供應(yīng)；企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品或商品由另一企業(yè)控制；對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、交易具有實(shí)際控制的其他利益上的關(guān)聯(lián)關(guān)系，包括家屬、親屬關(guān)系等。從關(guān)聯(lián)方的內(nèi)容上看，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法有以下方面的差異：稅法所指的股份是否包括非表決權(quán)股份沒有明確說明；對于控制股份沒有達(dá)到25%但實(shí)際上具有重大影響的企業(yè)是否應(yīng)視為關(guān)聯(lián)企業(yè)，稅法沒有解釋；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定當(dāng)一方擁有另一方20%或以上的表決權(quán)資本時(shí)一般對被投資企業(yè)具有重大影響，可認(rèn)定為關(guān)聯(lián)方，而稅法認(rèn)為應(yīng)該擁有25%或以上，才視為關(guān)聯(lián)企業(yè)；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有把借貸資金比例當(dāng)作認(rèn)定關(guān)聯(lián)方的標(biāo)準(zhǔn)，而稅法有此規(guī)定；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法均未考慮潛在關(guān)聯(lián)方。

二、關(guān)聯(lián)方交易類型的比較

我國2006年的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)講解指出，凡是關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的行為，不論是否收取價(jià)款，均認(rèn)定為關(guān)聯(lián)方交易。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)定的關(guān)聯(lián)方類型通常包括以下各項(xiàng)：購買或銷售商品；購買或銷售商品以外的其他資產(chǎn)；提供或接受勞務(wù)；擔(dān)保；提供資金（貸款或股權(quán)投資）；；研究與開發(fā)項(xiàng)目的轉(zhuǎn)移；許可協(xié)議；代表企業(yè)或由企業(yè)代表另一方進(jìn)行債務(wù)結(jié)算；關(guān)鍵管理人員薪酬。稅法規(guī)定的關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來的類型及其內(nèi)容主要包括：有形財(cái)產(chǎn)的購銷、轉(zhuǎn)讓和使用，包括房屋建筑物、交通工具、機(jī)器設(shè)備、工具、商品（產(chǎn)品）等有形財(cái)產(chǎn)的購銷、轉(zhuǎn)讓和租賃業(yè)務(wù)；無形財(cái)產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓和使用，包括土地使用權(quán)、版權(quán)（著作權(quán)）、商標(biāo)、牌號(hào)、專利和專有技術(shù)等特許權(quán)、工業(yè)品外觀設(shè)計(jì)或?qū)嵱眯滦偷裙I(yè)產(chǎn)權(quán)的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓和使用權(quán)的提供業(yè)務(wù)；融通資金，包括各類長短期資金拆借和擔(dān)保、有價(jià)證券的買賣及各類計(jì)息預(yù)付款和延期付款等業(yè)務(wù)；提供勞務(wù)，包括市場調(diào)查、行銷、管理、行政事務(wù)、技術(shù)服務(wù)、維修、設(shè)計(jì)、咨詢、、科研、法律、會(huì)計(jì)事務(wù)等服務(wù)的提供等。

通過比較，可以發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法在關(guān)聯(lián)方交易及認(rèn)定方面存在以下差異：稅法將關(guān)聯(lián)方交易確定為關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來，將非業(yè)務(wù)往來排除在關(guān)聯(lián)方交易之外，而對于什么是業(yè)務(wù)往來，卻沒有明確；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將關(guān)鍵管理人員的報(bào)酬作為關(guān)聯(lián)交易的一種類型，而稅法未將此列為關(guān)聯(lián)交易；稅法更多地關(guān)注企業(yè)之問是否按照公平交易價(jià)格和營業(yè)常規(guī)進(jìn)行業(yè)務(wù)往來，這對于稅收監(jiān)管具有及其重要的意義，而這一點(diǎn)是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所不具備的；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在認(rèn)定關(guān)聯(lián)方交易時(shí)，考慮到了實(shí)質(zhì)重于形式原則和重要性原則，稅法卻沒有提及實(shí)質(zhì)重于形式原則，而這一原則也應(yīng)是稅收監(jiān)管中應(yīng)該把握的一個(gè)重要原則。

三、關(guān)聯(lián)方交易定價(jià)的比較

我國2006年的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有專門提到關(guān)聯(lián)方交易的定價(jià)問題，但根據(jù)財(cái)政部的《關(guān)聯(lián)方之間出售資產(chǎn)等有關(guān)會(huì)計(jì)處理問題暫行規(guī)定》，上市公司與關(guān)聯(lián)方之間的交易，如果沒有確鑿證據(jù)表明交易價(jià)格是公允的，對顯失公允的交易價(jià)格部分；一律不得確認(rèn)為當(dāng)期利潤，應(yīng)當(dāng)作為資本公積處理，在“資本公積”科目下單獨(dú)設(shè)置“關(guān)聯(lián)交易差價(jià)”明細(xì)科目進(jìn)行核算，這部分差價(jià)不得用于轉(zhuǎn)增資本或彌補(bǔ)虧損。稅法對關(guān)聯(lián)方交易定價(jià)做出如下規(guī)定，納稅人可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來的定價(jià)原則和計(jì)算方法，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核、批準(zhǔn)后，與納稅人預(yù)先約定有關(guān)定價(jià)事項(xiàng)，監(jiān)督納稅人執(zhí)行。

通過比較分析，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法在關(guān)聯(lián)方交易定價(jià)上主要存在以下差異。對關(guān)聯(lián)方之間承擔(dān)債務(wù)和費(fèi)用問題，會(huì)計(jì)上將關(guān)聯(lián)方之間一方為另一方承擔(dān)的債務(wù)（非債務(wù)重組）計(jì)入營業(yè)外支出；被承擔(dān)方應(yīng)按承擔(dān)方實(shí)際為其承擔(dān)的債務(wù)計(jì)人資本公積。將關(guān)聯(lián)方之間一方為另一方承擔(dān)的費(fèi)用計(jì)入營業(yè)外支出，被承擔(dān)方按承擔(dān)方實(shí)際支付的款項(xiàng)，計(jì)入資本公積；而稅法是將承擔(dān)債務(wù)和費(fèi)用的一方發(fā)生的費(fèi)用視為與取得收入無關(guān)的其他各項(xiàng)支出看待，不得在稅前扣除，將被承擔(dān)債務(wù)和費(fèi)用的一方所被支付的費(fèi)用和債務(wù)視為獲得的捐贈(zèng)收入，應(yīng)計(jì)繳所得稅。此外，稅法還規(guī)定關(guān)聯(lián)企業(yè)之間發(fā)生的應(yīng)收款項(xiàng)不得提取壞賬準(zhǔn)備，也不得確認(rèn)為壞賬（法院已宣判企業(yè)破產(chǎn)的債權(quán)損失除外）；而會(huì)計(jì)制度規(guī)定，關(guān)聯(lián)方之間只是不能全額計(jì)提壞賬準(zhǔn)備?？梢圆糠钟?jì)提壞賬準(zhǔn)備，如發(fā)生損失也可以列支。

四、關(guān)聯(lián)方披露的比較

我國2006年的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對于企業(yè)關(guān)聯(lián)方關(guān)系和關(guān)聯(lián)方交易披露的問題區(qū)分母子公司和其它關(guān)聯(lián)方關(guān)系。當(dāng)存在母子關(guān)系時(shí)，企業(yè)無論是否發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易，均應(yīng)當(dāng)在附注中披露與母公司和子公司有關(guān)的下列信息：母公司和子公司的名稱；母公司和子公司的業(yè)務(wù)性質(zhì)、注冊地、注冊資本（或?qū)嵤召Y本、股本）及其變化、母公司對該企業(yè)或者該企業(yè)對子公司的持股比例和表決權(quán)比例。對于非母子關(guān)系的關(guān)聯(lián)方，當(dāng)企業(yè)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易的，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還要求在附注中披露該關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類型及交易要素，交易要素至少包括：交易的金額；未結(jié)算項(xiàng)目的金額、條款和條件，以及有關(guān)提供或取得擔(dān)保的信息；未結(jié)算應(yīng)收項(xiàng)目的壞賬準(zhǔn)備金額；定價(jià)政策。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還規(guī)定關(guān)聯(lián)方交易應(yīng)當(dāng)分別關(guān)聯(lián)以及交易類型予以披露。類型相似的關(guān)聯(lián)方交易，在不影響財(cái)務(wù)報(bào)表閱讀者正確理解關(guān)聯(lián)方交易對財(cái)務(wù)報(bào)表影響的情況下，可以合并披露。

相對而言，企業(yè)所得稅稅法的規(guī)定要簡單很多。稅法規(guī)定，納稅人有義務(wù)就其與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)的價(jià)格、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)等資料。稅務(wù)機(jī)關(guān)據(jù)此判斷企業(yè)的關(guān)聯(lián)方交易是否基于市場價(jià)格進(jìn)行，并分析是否需要按照一定的方法進(jìn)行重新調(diào)整。

通過比較發(fā)現(xiàn)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對關(guān)聯(lián)方披露的信息非常豐富，且貫徹了重要性原則，而稅法不管金額大小、關(guān)聯(lián)方類型，均要求披露。

篇10

編者按：2007年3月16日，十屆人大五次會(huì)議通過了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱《企業(yè)所得稅法》），新稅法將于2008年1月1日起施行。而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已于2007年1月1日起在上市公司施行，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行?！镀髽I(yè)所得稅法》與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在哪些差異？企業(yè)在繳納企業(yè)所得稅時(shí)，如何根據(jù)企業(yè)所得稅法與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行納稅調(diào)整？本刊根據(jù)中國稅務(wù)報(bào)系列文章整理出一組文章，希望對讀者理解新企業(yè)所得稅法與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有所幫助。

一、基本概念比較

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所定義的投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼而有之的房地產(chǎn)。主要包括已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、已出租的建筑物。

《企業(yè)所得稅法》中沒有專門規(guī)定投資性房地產(chǎn)的概念。從稅法上區(qū)分，投資性房地產(chǎn)可以區(qū)分為房屋、建筑物和土地使用權(quán)。其中，房屋、建筑物歸入固定資產(chǎn)，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，通過計(jì)算固定資產(chǎn)折舊并扣除；土地使用權(quán)應(yīng)歸入無形資產(chǎn)，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，通過計(jì)算無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用并扣除。

二、投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)、初始計(jì)量與

計(jì)稅基礎(chǔ)

（一）投資性房地產(chǎn)確認(rèn)和扣除的差異

在會(huì)計(jì)處理上，投資性房地產(chǎn)同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：與該投資性房地產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。

在稅務(wù)處理上，按新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)的投資性房地產(chǎn)，區(qū)分房屋、建筑物和土地使用權(quán)分別處理：

1.經(jīng)會(huì)計(jì)處理確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)的房屋、建筑物，按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，如已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的房屋、建筑物，不再確認(rèn)為固定資產(chǎn)，不得計(jì)算折舊扣除。已出租的房屋、建筑物，即以經(jīng)營租賃方式出租的房屋、建筑物，可以確認(rèn)為固定資產(chǎn)并計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除。

2.經(jīng)會(huì)計(jì)處理確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)的土地使用權(quán)，按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，與經(jīng)營活動(dòng)無關(guān)的無形資產(chǎn)不得計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除。已出租的土地使用權(quán)，即以經(jīng)營租賃方式出租的土地使用權(quán)，可以確認(rèn)為無形資產(chǎn)并計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除。持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，即企業(yè)取得的、準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，目前沒有用于經(jīng)營活動(dòng)的，不能確認(rèn)為無形資產(chǎn)，不得計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除。該土地使用權(quán)在轉(zhuǎn)讓時(shí)，可按其計(jì)稅基礎(chǔ)扣除。

（二）投資性房地產(chǎn)的初始計(jì)量與計(jì)稅基礎(chǔ)

在會(huì)計(jì)處理上，投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。外購?fù)顿Y性房地產(chǎn)的成本，包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出；自行建造投資性房地產(chǎn)的成本，由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成；以其他方式取得的投資性房地產(chǎn)的成本，按照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定確定。與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，滿足規(guī)定確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資性房地產(chǎn)成本；不滿足規(guī)定確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。

在稅務(wù)處理上，投資性房地產(chǎn)以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。所謂歷史成本，是指企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出。企業(yè)持有投資性房地產(chǎn)期間產(chǎn)生資產(chǎn)增值或損失，除稅收規(guī)定可以確認(rèn)損益的外，不得調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。企業(yè)區(qū)分房屋、建筑物和土地使用權(quán)按照下列原則確定投資性房地產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)：

1. 房屋、建筑物的計(jì)稅基礎(chǔ)。外購的房屋、建筑物，按購買價(jià)款和相關(guān)稅費(fèi)作為計(jì)稅基礎(chǔ)；自行建造的房屋、建筑物，按竣工結(jié)算前實(shí)際發(fā)生的支出作為計(jì)稅基礎(chǔ)；融資租入的房屋、建筑物，按租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值中孰低者，加上承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，作為計(jì)稅基礎(chǔ)；通過捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組取得的房屋、建筑物，按該資產(chǎn)的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為計(jì)稅基礎(chǔ)。

2.土地使用權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)。外購的土地使用權(quán)，按購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的其他支出作為計(jì)稅基礎(chǔ)；通過捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組取得的土地使用權(quán)，按該土地使用權(quán)的公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為計(jì)稅基礎(chǔ)。

三、 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量與納稅調(diào)整

（一）成本模式

采用成本模式計(jì)量的建筑物的后續(xù)計(jì)量，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――固定資產(chǎn)》。采用成本模式計(jì)量的土地使用權(quán)的后續(xù)計(jì)量，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無形資產(chǎn)》。

在稅務(wù)處理上，如果沒有減值跡象，企業(yè)沒有對投資性房地產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，采用成本模式的企業(yè)不需要對后續(xù)計(jì)量進(jìn)行納稅調(diào)整；如果有減值跡象，企業(yè)對投資性房地產(chǎn)計(jì)提了減值準(zhǔn)備，則需要按照《企業(yè)所得稅法》第八條、第十條規(guī)定，對后續(xù)計(jì)量進(jìn)行納稅調(diào)整。

（二）公允價(jià)值模式

在會(huì)計(jì)處理上，有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，不對投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

在稅務(wù)處理上，企業(yè)采用公允價(jià)值模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的，公允價(jià)值變動(dòng)損益在計(jì)算應(yīng)納稅所得額不予確認(rèn)，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整；投資性房地產(chǎn)可以計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷扣除。

四、投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換的差異

在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變，滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為其他資產(chǎn)或者將其他資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)：投資性房地產(chǎn)開始自用；作為存貨的房地產(chǎn)，改為出租；自用土地使用權(quán)停止自用，用于賺取租金或資本增值；自用建筑物停止自用，改為出租。在成本模式下，應(yīng)當(dāng)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換前的賬面價(jià)值作為轉(zhuǎn)換后的入賬價(jià)值。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)以其轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值作為自用房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值計(jì)價(jià)，轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的，其差額計(jì)入當(dāng)期損益；轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的，其差額計(jì)入所有者權(quán)益。

在稅務(wù)處理上：（一）企業(yè)將原采用成本計(jì)量模式計(jì)價(jià)的、沒有計(jì)提減值準(zhǔn)備的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為一般性固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)時(shí)，持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)改為自用的，土地使用權(quán)可以確認(rèn)為無形資產(chǎn)，計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除，其他方面基本一致。（二）企業(yè)將原采用成本計(jì)量模式計(jì)價(jià)的、已計(jì)提減值準(zhǔn)備的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為一般性固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)時(shí)，會(huì)計(jì)上和企業(yè)所得稅對資產(chǎn)的計(jì)價(jià)不一致，需要進(jìn)行納稅調(diào)整。（三）企業(yè)將原采用公允價(jià)值模式計(jì)價(jià)的投資性房地產(chǎn)，轉(zhuǎn)換為一般性固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)時(shí)，其計(jì)稅基礎(chǔ)維持不變，按會(huì)計(jì)處理的公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益的部分，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。（四）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時(shí)，無論采用成本計(jì)量模式還是采用公允價(jià)值計(jì)量模式，當(dāng)期都要按視同銷售確認(rèn)收入，同時(shí)按開發(fā)產(chǎn)品的公允價(jià)值確認(rèn)投資性房地產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。

五、投資性房地產(chǎn)的處置

在會(huì)計(jì)處理上，當(dāng)投資性房地產(chǎn)被處置，或者永久退出使用且預(yù)計(jì)不能從其處置中取得經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)。企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益。

在稅務(wù)處理上，企業(yè)處置投資性房地產(chǎn)時(shí)，按照《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，應(yīng)當(dāng)將出售、轉(zhuǎn)讓收入并入轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入；同時(shí)，該項(xiàng)資產(chǎn)的凈值和轉(zhuǎn)讓費(fèi)用，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。投資性房地產(chǎn)的報(bào)廢、毀損，按照固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定處理。