導(dǎo)語：如何才能寫好一篇國內(nèi)內(nèi)部控制研究現(xiàn)狀，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制審計；內(nèi)部控制；內(nèi)部審計

中圖分類號：F239

文獻標(biāo)識碼：A

文章編號：1674-1723（2012）06-0028-03

內(nèi)部控制審計是指內(nèi)部審計人員對所屬單位內(nèi)部控制制度的健全性、科學(xué)合理性，內(nèi)部控制過程的符合有效性所進行的測試與評價。內(nèi)部控制審計的內(nèi)容主要是對構(gòu)成內(nèi)部控制的各要素進行測試與評價，主要包括內(nèi)部控制健全性檢查評價、內(nèi)部控制符合有效性測試和內(nèi)部控制合理科學(xué)性綜合評價三個方面。

2008年財政部聯(lián)合五部委頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制——基本規(guī)范》提出了內(nèi)部控制審計的要求，并且五部委于2010頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》，這些規(guī)范和指引的頒布說明了我國正逐步開展內(nèi)部控制審計工作。由于我國內(nèi)部控制審計起步較晚，內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則還不完善，并缺乏相關(guān)的實務(wù)經(jīng)驗，因此規(guī)范內(nèi)部控制審計體系是當(dāng)前我國面臨的一個重要任務(wù)。本文將就當(dāng)前我國內(nèi)部控制審計在實施中存在的問題進行分析，并據(jù)此提出相應(yīng)的優(yōu)化對策。

一、我國內(nèi)部控制審計的現(xiàn)狀及存在的問題

（一）會計師事務(wù)所對內(nèi)部控制審計重視不夠，內(nèi)部控制審計人員綜合素質(zhì)不高

1．我國的內(nèi)部控制審計起步較晚，還未進行全面的內(nèi)部控制審計，因此注冊會計師僅在進行財務(wù)報表審計未取得足夠的實質(zhì)性審計證據(jù)時對內(nèi)部控制進行測試，并且當(dāng)前所采取的兩種內(nèi)部控制測試方法都不利于內(nèi)部控制審計的有效實施。

2．當(dāng)前我國會計師事務(wù)所相關(guān)人員較多的關(guān)注一個項目進行了多少實質(zhì)性程序，而沒有關(guān)注進行了多少控制測試以及控制測試是如何實施的。這導(dǎo)致我國許多審計人員沒有認(rèn)識到控制測試的重要性，并認(rèn)為控制測試在實際工作中可有可無，從而導(dǎo)致我國的內(nèi)部控制審計停留在較低的階段。

3．審計人員的素質(zhì)包括專業(yè)素質(zhì)和道德素質(zhì)，注冊會計師的素質(zhì)對內(nèi)部控制審計工作的有序進行具有至關(guān)重要的作用。當(dāng)前我國內(nèi)部控制審計人員知識結(jié)構(gòu)比較單一，許多內(nèi)部控制審計人員是會計人員，對管理知識和實際公司業(yè)務(wù)層面的知識比較缺乏，從而在審計工作中沒有樹立全局的觀念分析企業(yè)的內(nèi)部控制；此外，由于審計人員承受的壓力大而工資較低，導(dǎo)致會計師事務(wù)所的人員流動比較頻繁，有著豐富內(nèi)部控制審計經(jīng)驗的人員較少；再者，當(dāng)前一些審計人員為了自身利益或為了完成任務(wù)而放棄了獨立客觀的標(biāo)準(zhǔn)，這些都導(dǎo)致審計工作質(zhì)量的下降，從而不利于內(nèi)部控制審計工作的健康有序發(fā)展。

（二）我國缺乏科學(xué)的準(zhǔn)則來規(guī)范內(nèi)部控制審計

五部委于2010頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》，規(guī)定了執(zhí)行內(nèi)部控制基本規(guī)范的企業(yè)要在2011年開始對內(nèi)部控制進行審計，但是當(dāng)前我國仍未制定相關(guān)的內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則來明確規(guī)定內(nèi)部控制審計的目標(biāo)、范圍及實施程序，從而不利于內(nèi)部控制審計工作的實際執(zhí)行。并且，當(dāng)前頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制——基本規(guī)范》是針對全面的內(nèi)部控制而不是與財務(wù)報告相關(guān)的內(nèi)部控制，因此不適合與財務(wù)報告相關(guān)的內(nèi)部控制審計。

（三）公司主體對內(nèi)部控制審計的需求不足

由于我國許多企業(yè)內(nèi)部控制起步較晚、觀念還比較落后、制度體系還不健全，導(dǎo)致許多企業(yè)沒有正確認(rèn)識到國家要求建立完善的內(nèi)部控制的重要作用，也沒有科學(xué)執(zhí)行相關(guān)的內(nèi)部控制制度；此外，由于當(dāng)前我國許多企業(yè)治理結(jié)構(gòu)不健全，導(dǎo)致內(nèi)部審計機構(gòu)不能充分發(fā)揮職能，許多公司為了自身利益并不需要高質(zhì)量的審計報告，而只要合適的審計報告來包裝自己，這些都導(dǎo)致以內(nèi)部控制為對象的內(nèi)部控制審計沒有實施的對象。對上市公司而言，每年除了要支付年報審計費用，還要支付內(nèi)部控制費用，這項額外的費用也是影響公司內(nèi)部控制審計實施的重要問題。

（四）企業(yè)內(nèi)部控制審計管理制度不健全，審計方法不科學(xué)

1．當(dāng)前我國許多企業(yè)的管理制度不健全，會計數(shù)據(jù)失真現(xiàn)象比較嚴(yán)重，從而導(dǎo)致審計人員難以發(fā)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營舞弊行為，加大了審計風(fēng)險發(fā)生的可能性。此外，許多企業(yè)的內(nèi)部控制審計部門與其他部門處于同一級別，導(dǎo)致內(nèi)部控制審計部門無法獨立開展監(jiān)督審計工作，從而無法發(fā)揮內(nèi)部控制審計部門的權(quán)威作用。

2．當(dāng)前我國許多企業(yè)的內(nèi)部控制審計方法主要是制度基礎(chǔ)審計，過分依賴企業(yè)內(nèi)部控制制度的測試，從而無法靈活地發(fā)現(xiàn)企業(yè)的舞弊行為；并且我國的相當(dāng)一部分企業(yè)的內(nèi)部控制審計是事后審計，從而不能對企業(yè)內(nèi)部控制進行全方位的跟蹤審計，這都加大了審計風(fēng)險發(fā)生的幾率。

三、我國內(nèi)部控制審計的優(yōu)化對策

針對當(dāng)前我國內(nèi)部控制審計存在的上述問題，將從會計師事務(wù)所內(nèi)部控制審計觀念和人員素質(zhì)、內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則規(guī)范及企業(yè)治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制審計方法等方面進行完善，從而進一步健全我國內(nèi)部控制審計的規(guī)范體系。

（一）樹立正確的內(nèi)部控制審計觀念，提高內(nèi)部控制審計人員的綜合素質(zhì)

1．會計師事務(wù)所的相關(guān)人員應(yīng)當(dāng)樹立正確的內(nèi)部控制審計觀念，充分認(rèn)識到內(nèi)部控制審計的重要作用。注冊會計師不應(yīng)當(dāng)僅在財務(wù)報表審計未取得足夠的實質(zhì)性審計證據(jù)時才對內(nèi)部控制進行測試，此外會計師事務(wù)所相關(guān)人員不僅要關(guān)注一個項目進行了多少實質(zhì)性程序，還要關(guān)注進行了多少控制測試以及控制測試是如何實施的。

2．我國的會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)適時對注冊會計師進行培訓(xùn)與再教育，不僅要提高從業(yè)人員的專業(yè)知識水平，還要加強職業(yè)道德方面的學(xué)習(xí)，努力培養(yǎng)業(yè)務(wù)上的“多面手”。此外，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)采取相關(guān)的激勵措施防止人員的流動，從而保證內(nèi)部控制審計工作的質(zhì)量。

（二）制定科學(xué)的內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則

我國應(yīng)當(dāng)在合理借鑒國外先進理念的基礎(chǔ)上，結(jié)合本國實際制定出適合企業(yè)的科學(xué)的內(nèi)部控制審計評價標(biāo)準(zhǔn)，并且要分析各行業(yè)特點，具體分析制定與財務(wù)報告相關(guān)的內(nèi)部控制審計評價標(biāo)準(zhǔn)。例如，金融企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范、制造業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范等。此外，我國還應(yīng)制定明確的內(nèi)部控制審計的目標(biāo)、范圍及實施程序的相關(guān)準(zhǔn)則，以規(guī)范內(nèi)部控制審計，使內(nèi)部控制審計真正發(fā)揮提高財務(wù)信息質(zhì)量的重要作用。

（三）完善公司治理結(jié)構(gòu)，促進內(nèi)部控制審計的有效實施

公司主體對內(nèi)部控制審計的需求不足主要是因為公司沒有建立完善的治理結(jié)構(gòu)，有效的公司治理結(jié)構(gòu)是內(nèi)部控制評價得以順利進行的重要基礎(chǔ)。因此，國家要制定相關(guān)的政策以推進企業(yè)不斷完善治理結(jié)構(gòu)，科學(xué)解決上市公司一股獨大、內(nèi)部人控制等問題，建立一個良好的內(nèi)部控制審計實施環(huán)境，使內(nèi)部控制審計發(fā)揮應(yīng)有的功能。并且，完善的企業(yè)治理結(jié)構(gòu)促進了企業(yè)內(nèi)部控制的建設(shè)，使內(nèi)部控制有效運行，從而減少了內(nèi)部控制測試，也降低了內(nèi)部控制審計的成本。

（四）建立完善的內(nèi)部控制審計管理制度和科學(xué)的審計方法

我國企業(yè)應(yīng)當(dāng)在嚴(yán)格遵循國家法律法規(guī)的前提下，結(jié)合企業(yè)的自身特點，建立完善的內(nèi)部控制審計制度，并設(shè)置專門的審計部門進行內(nèi)部控制審計，實施審計人員輪崗制度，還可以聘請外部會計師審計，明確審計人員的責(zé)權(quán)利，從而保障內(nèi)部控制審計的獨立性。同時，在企業(yè)的內(nèi)部控制審計方法方面，不應(yīng)當(dāng)僅采用制度基礎(chǔ)審計和局限于會計控制，應(yīng)當(dāng)致力于企業(yè)內(nèi)部控制全局，做到事前、事中、事后審計的有效結(jié)合。

我國的內(nèi)部控制審計發(fā)展比較晚，已出臺的相關(guān)規(guī)范還不夠完善，許多企業(yè)的內(nèi)部控制審計未發(fā)揮真正的作用。因此，我們應(yīng)當(dāng)認(rèn)識到當(dāng)前我國內(nèi)部控制審計各方面存在的問題，從而實施相應(yīng)的改進措施，以充分發(fā)揮內(nèi)部控制審計的權(quán)威作用。

參考文獻

[1]　陶黎娟．我國內(nèi)部控制審計現(xiàn)狀及審計規(guī)范體系的改善——基于2009年和2010年上交所年報數(shù)據(jù)的研究[J]．貴州財經(jīng)學(xué)院學(xué)報，2012，（3）．

篇2

論文摘要：內(nèi)部控制作為由管理者為達成目標(biāo)而建立的一系列規(guī)則、政策和程序，與公司治理是密不可分的。目前我國公司治理結(jié)構(gòu)存在很多缺陷，本文試圖通過研究我國企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)實狀況及其出現(xiàn)的問題，來分析產(chǎn)生這些問題的原因。

1　內(nèi)部控制 

內(nèi)部控制是企業(yè)為了保護資產(chǎn)的安全與完整，確保會計數(shù)據(jù)記錄的真實與正確，提高經(jīng)濟效益，貫徹執(zhí)行所制定的各種管理制度，而在企業(yè)內(nèi)部所采取的組織規(guī)則和一系列調(diào)節(jié)方法與措施。內(nèi)部控制是一個不斷完善和發(fā)展的過程，是一個集體控制的活動，內(nèi)部控制作為一種管理活動，它的完善程度是與執(zhí)行成本相對應(yīng)的，所以建立在成本基礎(chǔ)上的滿意程度也不可能達到絕對完善的目標(biāo)。

2　我國企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀及問題

我國企業(yè)在經(jīng)過多年經(jīng)營體制改革之后，依據(jù)相關(guān)政策、法規(guī)，結(jié)合自身管理的需要，相繼地逐步建立起了較為完整的監(jiān)管制度、工作流程和內(nèi)控體系。雖然取得了不小的成績，但是我國企業(yè)缺乏完善的內(nèi)部控制制度、企業(yè)管理理念和管理程序系統(tǒng)，在企業(yè)管理中仍然存在內(nèi)部控制的缺陷，表現(xiàn)在以下幾個方面：

第一，股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理，大股東擁有絕對控制權(quán)，小股東的合法權(quán)益缺乏有效的保護機制，股東大會不能發(fā)揮應(yīng)有的作用。

第二，董事會功能缺失，監(jiān)事會監(jiān)督不力，功能有限。

第三，缺乏激勵措施，沒有動力建立內(nèi)部控制。

第四，控制環(huán)境不完善，沒有制定統(tǒng)一的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)。

3　我國企業(yè)內(nèi)部控制問題產(chǎn)生的原因分析

第一，內(nèi)部控制目標(biāo)過于簡單。內(nèi)部控制的根本在于內(nèi)部控制目標(biāo)的定位。經(jīng)營者往往只從經(jīng)營角度出發(fā)而很少從治理層面來考慮，因而其更多的是關(guān)注合規(guī)經(jīng)營目標(biāo)，而很少關(guān)注經(jīng)營效率目標(biāo)。

我們應(yīng)本著前瞻性原則及務(wù)實原則，不僅需要借鑒國際上有關(guān)內(nèi)部控制的目標(biāo)定位，同時還需要考慮中國國情，立足于中國企業(yè)的現(xiàn)實，從企業(yè)系統(tǒng)整體以及公司治理角度出發(fā)，明確內(nèi)部控制目標(biāo)不僅應(yīng)包括會計信息的準(zhǔn)確真實完整和有效保護，企業(yè)的經(jīng)營效率、報告的可靠性、法律法規(guī)的遵循陛，還應(yīng)該包括企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)等內(nèi)容。

第二，企業(yè)文化建設(shè)缺乏內(nèi)部控制文化的支持。企業(yè)文化是員工依存于企業(yè)而存在的共同價值觀念的組合，是培養(yǎng)所有員工誠信和忠于職守的一種制度約束，企業(yè)文化對內(nèi)部控制產(chǎn)生潛在而深遠的影響。良好的企業(yè)文化為內(nèi)部控制的執(zhí)行提供優(yōu)良的環(huán)境。然而，僅有企業(yè)文化，而忽視內(nèi)部控制文化的建設(shè)，內(nèi)部控制作用的發(fā)揮也會受到影響。內(nèi)部控制是全員參與實施控制過程的活動，如果缺乏全體員工認(rèn)同的文化氛圍，就可能使員工難以理解和執(zhí)行內(nèi)部控制的規(guī)定，從而導(dǎo)致員工缺乏有效地溝通，信息難以共享，這樣便使內(nèi)部控制的執(zhí)行顯得非常困難。

第三，企業(yè)風(fēng)險意識不強，缺乏完善的風(fēng)險評估機制。在計劃經(jīng)濟時代，國家計劃規(guī)避了市場風(fēng)險，而市場經(jīng)濟風(fēng)險是處處存在的，如今許多企業(yè)仍然是計劃經(jīng)濟決策方式，對市場風(fēng)險沒有充分認(rèn)識，沒有相應(yīng)的內(nèi)部控制機制，只憑借管理者的感覺盲目地進行決策，最終會使企業(yè)滅亡。

第四，法人治理結(jié)構(gòu)不完善。雖然我國一直在進行國有企業(yè)的改革，但是目前大部分國有企業(yè)仍未形成“產(chǎn)權(quán)清晰，政企分開，責(zé)權(quán)明確，管理科學(xué)”的現(xiàn)代企業(yè)制度。雖然原有的行政權(quán)力正逐漸減弱，企業(yè)獨立的法人治理權(quán)得以落實，但離真正的法人治理結(jié)構(gòu)還有一定距離，相應(yīng)的監(jiān)督制約機制還未真正形成。

第五，制定與執(zhí)行內(nèi)部控制制度的有效性被明顯弱化。從目前內(nèi)部控制的制定與執(zhí)行效果來看，大多數(shù)國有企業(yè)都會按照本單位的具體情況制定一系列相應(yīng)的內(nèi)部控制制度，甚至嚴(yán)格逐級逐層的制定控制環(huán)節(jié)和控制點。因此，從完備性來講，已將內(nèi)部控制從文字上和形式上做到了，但對內(nèi)部控制是否有效地執(zhí)行卻存在明顯的漏洞。如無人監(jiān)督和難以落到實處，造成有章不循，有制度不依，處罰不嚴(yán)，使單位內(nèi)部控制制度被明顯弱化，內(nèi)部控制形同虛設(shè)。另外，內(nèi)部控制沒有上升到公司治理層次，這樣就無法防止內(nèi)部人控制對所有者利益的侵蝕。

篇3

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制 內(nèi)部控制環(huán)境 文獻研究

一、國外研究文獻回顧

20世紀(jì)80年代，西方學(xué)者開始認(rèn)識到內(nèi)部控制必須考慮控制環(huán)境問題，1988年美國AICPA《審計準(zhǔn)則公告第55號》指出控制環(huán)境與控制政策、會計系統(tǒng)并稱為內(nèi)部控制的“三要素”，自此控制環(huán)境理論開始進入廣大學(xué)者研究的視野，并逐漸為人們所熟知。

最早對控制環(huán)境深入研究的是美國COSO 委員會，其在1992年提出的報告《內(nèi)部控制――整體框架》指出內(nèi)部控制環(huán)境是內(nèi)部控制的五個要素之一，強調(diào)了控制環(huán)境是其他內(nèi)部控制要素的基礎(chǔ)。2004年COSO委員會的新《企業(yè)風(fēng)險管理框架》，將“控制環(huán)境”定義為內(nèi)部環(huán)境，認(rèn)為內(nèi)部環(huán)境是其他所有風(fēng)險管理要素的基礎(chǔ)，影響到企業(yè)控制活動的設(shè)計和執(zhí)行。2006年COSO頒布《財務(wù)報告內(nèi)部控制：小型公眾公司指南》規(guī)定內(nèi)部控制環(huán)境的七條原則：誠信與道德觀、董事會、管理層經(jīng)營風(fēng)格、組織結(jié)構(gòu)、權(quán)利與責(zé)任、人力資源、財務(wù)報告。2011年COSO委員會新頒布的《內(nèi)部控制――整合框架》征求意見稿，其中構(gòu)建原則導(dǎo)向 （principles-based）的框架中體現(xiàn)出對控制環(huán)境前所未有的重視。

國外學(xué)者對于內(nèi)部控制環(huán)境的研究主要關(guān)注于，探究影響內(nèi)部控制效率效果的控制環(huán)境因素，比較典型的有Doyle et al.（2007）通過對內(nèi)部控制存在重大缺陷的799家公司進行分析，發(fā)現(xiàn)控制環(huán)境與缺陷存在緊密聯(lián)系。Sun et al.（2012）以自愿披露內(nèi)部控制審計報告的中國公司為樣本進行研究，認(rèn)為控制環(huán)境中內(nèi)部董事與外部董事之間的信息不對稱程度和獨立董事的比例，會影響到公司是否自愿披露內(nèi)部控制審計報告。Klamm et al.（2012）指出控制環(huán)境中的特定要素或內(nèi)容會促使企業(yè)未來發(fā)生重大缺陷。

二、國內(nèi)研究文獻回顧

（一）國內(nèi)文獻統(tǒng)計分析

國內(nèi)可查的文獻開始于1990年，丁平通過探討控制環(huán)境對審計業(yè)務(wù)的影響，評價了內(nèi)部控制環(huán)境概念對于內(nèi)部控制理論的貢獻，由此拉開了我國理論界關(guān)于內(nèi)部控制環(huán)境的研究帷幕。

在中國學(xué)術(shù)期刊網(wǎng)絡(luò)出版總庫中輸入“內(nèi)部控制環(huán)境”，精確查找可檢索到相關(guān)記錄1 728條，經(jīng)過甄別，與內(nèi)部控制環(huán)境直接相關(guān)的文獻有600篇左右，按照研究時間整理（見下頁圖1），可發(fā)現(xiàn)我國學(xué)者對于內(nèi)部控制環(huán)境的研究相對于國外稍晚些，從2000年之后才開始呈現(xiàn)快速遞增的趨勢。對內(nèi)部控制環(huán)境的研究，不同的學(xué)者所關(guān)注的內(nèi)容有所不同，主要集中于內(nèi)部控制環(huán)境基礎(chǔ)理論構(gòu)建、控制環(huán)境建設(shè)、案例分析、控制環(huán)境評價這四個方面（見下頁圖2）。還有學(xué)者對內(nèi)部控制環(huán)境的研究針對于不同的實體對象，經(jīng)統(tǒng)計位于研究文獻數(shù)最多的前五位分別是：上市公司、民營企業(yè)、商業(yè)銀行、國有企業(yè)和高校（見下頁圖3）。

縱觀國內(nèi)外相關(guān)研究，從內(nèi)部控制環(huán)境開始受到重視，到控制環(huán)境理論的提出、不斷發(fā)展和完善，這是人們對控制環(huán)境認(rèn)識不斷深化的過程，也是控制環(huán)境在內(nèi)部控制系統(tǒng)中地位越來越重要的表現(xiàn)，因此總結(jié)分析內(nèi)部控制環(huán)境理論，積極構(gòu)建相關(guān)理論支撐，對建立健全企業(yè)內(nèi)部控制、降低控制風(fēng)險意義重大。

（二）國內(nèi)研究現(xiàn)狀

國內(nèi)學(xué)者的研究從2000年后開始逐漸增多，尤其是近五年研究成果層出不窮。本文從控制環(huán)境理論構(gòu)建、控制環(huán)境建設(shè)、案例分析研究、控制環(huán)境評價和不同實體對象內(nèi)部控制環(huán)境研究五個角度，對國內(nèi)控制環(huán)境研究進行系統(tǒng)的回顧與總結(jié)。

1.內(nèi)部控制環(huán)境理論構(gòu)建研究。在內(nèi)部控制環(huán)境基礎(chǔ)理論方面，一些學(xué)者從內(nèi)部控制環(huán)境本源出發(fā)，對內(nèi)部控制環(huán)境的內(nèi)容和構(gòu)成要素進行剖析。王世定（2001）提出控制環(huán)境應(yīng)包括管理理念和經(jīng)營風(fēng)格、組織結(jié)構(gòu)與權(quán)責(zé)分配、董事會、管理方法和人力資源等。有學(xué)者從戰(zhàn)略管理環(huán)境分析角度展開研究，劉治宇（2010）重構(gòu)我國特色的內(nèi)部控制環(huán)境因素框架。楊瑞平（2010）通過探討控制環(huán)境因素的劃分原則，提出內(nèi)部控制環(huán)境應(yīng)包括：發(fā)展戰(zhàn)略、組織結(jié)構(gòu)與權(quán)責(zé)分配、治理層責(zé)任、管理理念和風(fēng)格、員工道德價值觀與勝任能力。楊天泓（2013）指出在自組織機制的作用下，內(nèi)部控制環(huán)境能在自身的基礎(chǔ)功能之上形成衍生功能，即通過系統(tǒng)內(nèi)的能量傳遞，成為內(nèi)部控制優(yōu)化的原動力。夏寧、孟焰（2013）從縱觀演化角度、中觀結(jié)構(gòu)角度、微觀要素角度，將內(nèi)部控制環(huán)境劃分為三個層次，并構(gòu)建了理論框架進行內(nèi)在檢視。

我國學(xué)者還從改善會計信息質(zhì)量的角度出發(fā)，得出內(nèi)部控制環(huán)境是影響會計信息質(zhì)量的重要因素。除此之外，還有學(xué)者從公司治理、人力資源、企業(yè)文化、控制環(huán)境規(guī)范等角度，研究分析內(nèi)部控制環(huán)境。

2.內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)研究。對于內(nèi)部控制環(huán)境的建設(shè)，學(xué)者們從不同的角度出發(fā)，各抒己見。胡繼榮、杜景來（2002）針對我國現(xiàn)狀，提出應(yīng)兼顧內(nèi)外，注重人的因素來加強內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)。劉靜、李竹梅（2005）通過分析內(nèi)部控制環(huán)境現(xiàn)狀、成因，提出建設(shè)現(xiàn)代企業(yè)制度、激勵約束機制，處理好內(nèi)部控制點與面關(guān)系，加大處罰和依據(jù)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)特點等改善內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)的五條措施。李小云（2009）、梁彩霞（2014）都從現(xiàn)代企業(yè)制度、組織結(jié)構(gòu)與權(quán)責(zé)分配、內(nèi)部審計和企業(yè)文化等方面，提出了優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境的相應(yīng)措施。沈烈等（2014）提出了內(nèi)部控制的最佳“土壤”應(yīng)為和諧內(nèi)部控制環(huán)境，而和諧內(nèi)部控制環(huán)境的核心應(yīng)是以人為本的重要觀點與結(jié)論。

3.內(nèi)部控制環(huán)境案例分析研究。案例研究是用來揭示現(xiàn)象背后所隱藏的本質(zhì)，在內(nèi)部控制環(huán)境研究中，不少學(xué)者希望借助這種方法更加直觀、深入地說明控制環(huán)境問題。如吳水澎等 （ 2000） 通過對“亞西亞”案例的分析，指出應(yīng)從制度建設(shè)、審計監(jiān)督等方面完善內(nèi)部控制環(huán)境。丁瑞玲、王允平（2005）從巨人集團和海爾集團的經(jīng)驗探討了內(nèi)部控制環(huán)境所起的作用。姚曉蓉（2010）以中國聯(lián)通，鄭慶華、張迪（2012）以雙匯瘦肉精事件，分析討論了企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)的有效途徑。

4.內(nèi)部控制環(huán)境評價研究。從圖2可以看出，我國學(xué)者對內(nèi)部控制環(huán)境評價的研究較少，有限的研究集中在評價指標(biāo)體系的設(shè)計和評價方法的選擇上。王志堅、谷粟（2008）從公司治理架構(gòu)、公司文化、人力資源政策三個角度設(shè)計出了公司內(nèi)部控制環(huán)境評價指標(biāo)體系。任吉（2010）以同樣的三個角度設(shè)計出了指標(biāo)體系，并采用層次分析法進行評價舉例。

在評價方法的選擇上，劉開瑞、馬錦（2010）認(rèn)為可以采用模糊綜合評價法來進行內(nèi)控環(huán)境評價，敖世友（2010）建立了內(nèi)部控制環(huán)境評價的管理熵模型，田金玉、趙鑫（2010）建立多元線性回歸模型評價企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)。

5.不同實體對象內(nèi)部控制環(huán)境研究。從文獻統(tǒng)計分析可以看出，關(guān)于上市公司內(nèi)部控制環(huán)境的研究居于多數(shù)，如鄭海英（2004）指出控股股東與公共股東權(quán)利不均對內(nèi)部控制環(huán)境帶來影響，并針對上市公司內(nèi)部控制環(huán)境提出對策建議。還有許多學(xué)者如劉思含（2010）、賈講用等（2012），均以上市公司為研究對象，針對上市公司內(nèi)部控制環(huán)境缺失提出了相應(yīng)對策。

關(guān)于民營企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境研究，黃楊梅等（2008）通過案例分析，認(rèn)為完善內(nèi)部控制環(huán)境對民營企業(yè)的發(fā)展意義重大。于而立（2009）以浙江省近500家民營企業(yè)為樣本，調(diào)查內(nèi)部控制環(huán)境狀況，并得出要加強“軟”環(huán)境建設(shè)的結(jié)論。

還有一些學(xué)者聚焦于商業(yè)銀行，梁曉娟（2005）指出商業(yè)銀行通過調(diào)整所有權(quán)結(jié)構(gòu)、優(yōu)化制度建設(shè)、提高人力資源管理水平和培養(yǎng)內(nèi)控文化，可以改善內(nèi)控環(huán)境。歐陽昌永（2007）結(jié)合國有商業(yè)銀行分支機構(gòu)特點，對內(nèi)部控制環(huán)境要素進行分析，并提出了優(yōu)化措施。劉雪峰（2013）指出影響商業(yè)銀行內(nèi)部控制環(huán)境的因素有：管理制度、組織結(jié)構(gòu)、領(lǐng)導(dǎo)層態(tài)度、企業(yè)文化和人力資源管理。

關(guān)于國有企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的研究，肖堯春（2007）對50家國有企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的進行調(diào)查，趙璐（2014）對河南省大中型國有企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境進行調(diào)查，分析了內(nèi)部控制環(huán)境的問題成因及提出完善對策。

王雪峰（2008）認(rèn)為高校內(nèi)部控制環(huán)境包括法人治理結(jié)構(gòu)、文化和人三個方面因素，并對現(xiàn)狀和成因進行分析，提出改進建議。闞淑媛、楊紅艷（2012）指出高校內(nèi)部控制環(huán)境文化建設(shè)滯后、組織結(jié)構(gòu)不健全、激勵約束機制和審計獨立性缺乏問題，并提出優(yōu)化建議。

三、啟示與展望

我國學(xué)者對內(nèi)部控制環(huán)境理論的研究，主要從公司治理結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)、企業(yè)文化和人力資源等控制環(huán)境組成要素出發(fā)來分析控制環(huán)境，或直接評價控制環(huán)境對于企業(yè)經(jīng)營諸如公司治理、會計信息質(zhì)量、成本費用等所造成的影響，以此來構(gòu)建相關(guān)的控制環(huán)境理論。需要注意的是，關(guān)于內(nèi)部控制環(huán)境組成要素理論界和實務(wù)界有著不同的看法，如何合理劃分控制環(huán)境要素，對于提高內(nèi)部控制有效性顯得尤為重要。

分析企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的缺陷和優(yōu)化對策，是國內(nèi)外相關(guān)研究的主流趨勢，學(xué)者們通過分析研究內(nèi)部控制環(huán)境缺陷，提出相對應(yīng)的優(yōu)化措施。優(yōu)化控制環(huán)境建設(shè)的對策建議集中于公司治理、企業(yè)文化建設(shè)、內(nèi)外部監(jiān)督約束等方面。如何將這些優(yōu)化內(nèi)控環(huán)境建設(shè)的對策建議結(jié)合不同性質(zhì)企業(yè)的實際情況，或提出更具體、有針對性的措施，應(yīng)該成為下一步應(yīng)用性研究的方向。

內(nèi)部控制環(huán)境案例研究，通過分析不同企業(yè)控制環(huán)境所引起的內(nèi)部控制成功或失敗的事實，能夠起到反思現(xiàn)在、指導(dǎo)未來的作用?？v觀相關(guān)的研究，案例分析研究所占的比重還非常小，下一步可考慮擴大案例研究比重，擴展案例研究的范圍，如引用國外內(nèi)部控制環(huán)境相關(guān)案例，為我國內(nèi)部控制環(huán)境應(yīng)用研究提出思路和指導(dǎo)。

內(nèi)部控制環(huán)境的優(yōu)劣，能否發(fā)揮應(yīng)有的作用，需要進行相應(yīng)的評價。從研究現(xiàn)狀來看，我國學(xué)者已有評價指標(biāo)設(shè)計、評價模型建立等研究，但是研究數(shù)量還非常少，研究也不夠深入。對內(nèi)部控制環(huán)境評價進行深入研究，形成公認(rèn)的、綜合性的評價指標(biāo)體系，規(guī)范評價方法使其更加易于應(yīng)用，對于建立內(nèi)部控制環(huán)境科學(xué)的評價體系意義重大。J

參考文獻：

[1]楊有紅.論內(nèi)部控制環(huán)境的主導(dǎo)與環(huán)境優(yōu)化――基于內(nèi)部控制系統(tǒng)構(gòu)建與持續(xù)化視角[J].會計研究，2013，（5）.

[2]Ye Sun，Yang Yi，and Bin Lin.Board Independence，Internal Information Enviroment and Voluntary Disclosure of Auditors’Reports on Internal Controls[J].China Journal of Accounting Research，2012，（5）.

[3]Bonnie K.Klamm，Kevin W. Kobelsky，and Marcia Weidenmier Watson.Determinants of the Persistence of Internal Control Weaknesses[J].Accounting Horizons，2012，（2）.

[4]楊瑞平.內(nèi)部控制環(huán)境構(gòu)成因素研究[J].商業(yè)研究，2010，（12）.

[5]楊天泓.內(nèi)部控制環(huán)境自組織形成基礎(chǔ)研究[J].財經(jīng)問題研究，2013，（11）.

[6]夏寧，孟焰.內(nèi)部控制環(huán)境的“三分法”：理論框架及內(nèi)在檢視[J].中央財經(jīng)大學(xué)學(xué)報，2013，（4）.

[7]沈烈，孫德芝，康均.論人本和諧的企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境構(gòu)建[J].審計研究，2014，（6）.

[8]任吉.企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的指標(biāo)體系及評價模型的研究[J].技術(shù)經(jīng)濟與管理研究，2010，（S1）.

[9]劉開瑞，馬錦.企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境評價研究――從利益相關(guān)者角度構(gòu)建[J].西北農(nóng)林科技大學(xué)學(xué)報，2010，（2）.

[10]敖世友.基于管理熵的企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境系統(tǒng)定量評價模型[J].西南民族大學(xué)學(xué)報（人文社科版）， 2010，（5）.

[11]田金玉，趙鑫.基于多元線性回歸法的內(nèi)部控制環(huán)境評價研究[J].財會通訊，2010，（8）.

[12]劉雪峰.城市商業(yè)銀行內(nèi)部控制環(huán)境問題及對策淺析[J].山東社會科學(xué)，2013，（S2）.

[13]趙璐.河南省國有企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的現(xiàn)狀及對策研究[J].商業(yè)會計，2014，（9）.

[14]闞淑媛，楊紅艷.高校內(nèi)部控制環(huán)境優(yōu)化淺析[J].財會通訊，2012，（2）.

作者簡介：

篇4

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制 建設(shè)和執(zhí)行 信息披露 內(nèi)部控制評價 實施影響

一、國內(nèi)內(nèi)部控制實踐研究

毛新述、楊有紅（2009）指出內(nèi)部控制實施的研究領(lǐng)域主要有內(nèi)部控制的實施環(huán)境和實施機制、內(nèi)部控制的實施成本以及內(nèi)部控制的實施效果等。

（一）內(nèi)部控制實施環(huán)境和實施機制研究

1.內(nèi)部控制建設(shè)方面。朱榮恩、應(yīng)唯、吳承剛、鄧福賢等（2004）采用問卷調(diào)查的方法，對有關(guān)的內(nèi)部會計控制方法在我國企業(yè)實務(wù)中的應(yīng)用效果進行了研究，在此基礎(chǔ)上提出了完善我國內(nèi)部控制體系的建議。吳江龍和劉興鋒（2004）認(rèn)為企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范的建立與實施必須要借助一個“載體”，這個載體就是企業(yè)的財務(wù)工程體系，同時提出了企業(yè)優(yōu)化財務(wù)工程體系的措施，從而達到全面推進內(nèi)部控制的實施。

于增彪、王競達、瞿衛(wèi)菁（2007）從亞新科集團的內(nèi)部控制得到啟發(fā)，認(rèn)為內(nèi)部控制設(shè)計應(yīng)從實務(wù)出發(fā)，指出COSO存在的缺陷，即只強調(diào)評價而忽略設(shè)計與執(zhí)行，并對內(nèi)部控制概念進行擴展，提出建立組織、流程、項目為一體的三維立體內(nèi)部控制框架。趙大均（2007）指出內(nèi)部控制在設(shè)計過程中的四大難點：如何把握授權(quán)度、提高被控對象的受控度、提升規(guī)范控制度、提高控制人員的熟練度等，以及我國企業(yè)構(gòu)建適應(yīng)SOX 法案要求的內(nèi)部控制體系的基本思路及應(yīng)該注意的問題。張堯洪（2008）針對電算化會計內(nèi)部控制問題，以金華WD公司為研究對象，運用圖表闡述了采購付款、銷售收款和產(chǎn)品生產(chǎn)成本管理的業(yè)務(wù)活動、控制內(nèi)容、內(nèi)部會計控制措施等內(nèi)部控制設(shè)計內(nèi)容，并運用軟件進行內(nèi)部控制設(shè)計功能的簡單實現(xiàn)。劉杰、傅奇蕾（2010）的研究指出不同因素對內(nèi)部控制設(shè)計有效性的不同程度的影響，及如何對這些因素進行合理設(shè)計才能更好地促進內(nèi)部控制有效性的發(fā)揮。

林光華（2005）詳細(xì)闡述了我國在內(nèi)部控制環(huán)境上存在的問題，并提出了以下改善措施：不斷完善法人治理結(jié)構(gòu)、合理的權(quán)責(zé)分配、完善企業(yè)的公司治理機制、規(guī)范授權(quán)批準(zhǔn)制度、加強預(yù)算管理、充分發(fā)揮內(nèi)部審計的作用、強調(diào)風(fēng)險意識，加強風(fēng)險管理、加強人力資源控制、企業(yè)內(nèi)部控制的外部化。

杜文齊（2011）針對當(dāng)前企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題，提出改善企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)做到：完善企業(yè)的內(nèi)部控制環(huán)境，健全單位內(nèi)部控制制度，充分發(fā)揮內(nèi)部控制監(jiān)督機構(gòu)的作用，建立和加強會計電算化條件下的內(nèi)部控制等。

2.內(nèi)部控制信息披露方面?？娖G娟（2007）對我國上市公司內(nèi)控信息披露現(xiàn)行規(guī)定存在的不足進行分析，闡述英美兩國關(guān)于上述問題各自不同做法的背景和原因，提出建立一套相互銜接的內(nèi)控信息披露制度體系的建議，對前者進行強制要求，對后者則借鑒英國“遵循或解釋”的做法進行引導(dǎo)。

楊有紅（2009）分析了上市公司年度報告中內(nèi)部控制自我評估報告的披露狀況，并對披露自我評估報告的公司與未披露自我評估報告的公司進行對比，發(fā)現(xiàn)前者在內(nèi)部控制方面更有效。

蔡叢光（2011）對美國、英國、法國、加拿大等國的上市公司內(nèi)部控制信息披露的演變軌跡進行了梳理和比較，得出不同國家由于資本市場發(fā)展時間、發(fā)展理念、制度背景和文化理念不一樣，內(nèi)部控制信息披露也存在差別，從而對我國內(nèi)部控制信息的披露提出了政策建議。

3.內(nèi)部控制評價方面。

在內(nèi)部控制評價體系研究方面：王濤（2006）系統(tǒng)、完整地闡述了國內(nèi)外內(nèi)部控制的發(fā)展歷程，并對美國、英國、加拿大、巴塞爾銀行監(jiān)管委員會及我國內(nèi)部控制評價體系進行了比較分析，提出了內(nèi)部控制評價應(yīng)從戰(zhàn)略管理和風(fēng)險控制的角度出發(fā)，構(gòu)建內(nèi)部控制評價的基本理論，建立具有前瞻性的客觀科學(xué)的內(nèi)部控制評價體系。戴彥（2006）依據(jù)層次分析法等設(shè)計權(quán)重指標(biāo)實施評價，重點提出在企業(yè)龐大的體系運作下，要找準(zhǔn)切入點對內(nèi)部控制進行評價。張先治、戴文濤（2011）從綜合評價研究方法――建立評價系統(tǒng)入手，構(gòu)建了我國企業(yè)內(nèi)部控制評價系統(tǒng)。張謙（2012）用規(guī)范研究和實證研究相結(jié)合的方法，通過分析找出內(nèi)部控制評價系統(tǒng)中存在的問題，并依據(jù)內(nèi)部控制相關(guān)理論和規(guī)范構(gòu)建以目標(biāo)為導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部控制評價體系。戴文濤（2011）分析了美英兩國內(nèi)部控制評價模式，提出我國內(nèi)部控制評價體系建立應(yīng)當(dāng)在考慮模式建立視角、內(nèi)部控制評價主體、內(nèi)部控制外部評價主體的評價內(nèi)容等方面或內(nèi)容的基礎(chǔ)上確立。

在內(nèi)部控制評價方法研究方面：陳漢文、張宜霞（2009）指出企業(yè)在對內(nèi)部控制有效性進行評價時，主要采用詳細(xì)評價法和風(fēng)險基礎(chǔ)法，且風(fēng)險基礎(chǔ)法相對來說具有更高的成本效益和效率。政府監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)規(guī)范風(fēng)險基礎(chǔ)的評價方法，引導(dǎo)企業(yè)管理層和注冊會計師實施風(fēng)險基礎(chǔ)的方法來評價和審計內(nèi)部控制。王立勇（2004）采用定量評價法，根據(jù)企業(yè)業(yè)務(wù)流程圖設(shè)計內(nèi)部控制系統(tǒng)的可靠性框圖，采用模型評述企業(yè)管理層在內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計和評價。姚靠華、蔣玲玲（2007）對如何運用層次分析法確定內(nèi)部控制評價影響因素的權(quán)重進行了重點分析，并把案例推理運用其中，推理過程通常分為案例描述、案例檢索、案例采用與方案生成三個主要步驟。戴春蘭、 彭泉（2010）總結(jié)了美國內(nèi)部控制評價使用方法的情況，并與我國的內(nèi)部控制評價方法進行比較，得出啟示：加強我國內(nèi)部控制評價的措施、完善內(nèi)部控制評價政策、將定性與定量評價方法相結(jié)合。

仲飛杰（2012）闡述了企業(yè)內(nèi)部控制發(fā)展的不同階段，探討了內(nèi)部控制的局限性和評價的必要性，在對內(nèi)部控制評價存在問題進行分析的基礎(chǔ)上，提出系統(tǒng)構(gòu)建廣義財務(wù)戰(zhàn)略下企業(yè)內(nèi)部控制評價基本框架。

（二）內(nèi)部控制實施影響研究

林斌、李萬福、王林堅、舒?zhèn)ィ?010）在文獻評述的基礎(chǔ)上，從企業(yè)內(nèi)部因素和外部環(huán)境兩大方面對內(nèi)部控制影響因素進行了研究，以期能為我國理論界開展內(nèi)部控制的實證研究提供幫助。

（三）內(nèi)部控制實踐研究存在的問題及完善措施的研究

朱華建、張盛勇、高宏偉（2011）以美國為代表的國家為比較對象，概括性地指出我國在內(nèi)部控制研究力量、研究范圍、受重視程度、研究方法等方面存在的主要問題，并針對這些問題提出了六點改進建議。這對完善我國內(nèi)部控制建設(shè)具有一定的啟示。

二、國外內(nèi)部控制實踐研究

（一）內(nèi)部控制實施環(huán)境和實施機制研究

1.內(nèi)部控制建設(shè)和執(zhí)行方面。Philip J. Candreva（2006）于2006年對美國審計總署（GAO）發(fā)表的兩個關(guān)于政府機關(guān)執(zhí)行行政管理預(yù)算局A-123通知（該通知與SOX法案的內(nèi)容高度一致）情況的報告進行了介紹，該報告顯示，三個政府機關(guān)建立了很好的內(nèi)部控制措施，但是都缺乏對這些內(nèi)部控制措施的監(jiān)督和評價。因此，美國審計總署提出加強對內(nèi)部控制措施的控制與管理的建議。

劉永澤、金花妍（2012）從日本內(nèi)部控制準(zhǔn)則首次執(zhí)行效果出發(fā)，結(jié)合日本的《內(nèi)部控制報告披露案例》以及盛田良久等、住田清芽等研究團體統(tǒng)計的數(shù)據(jù)，從評價結(jié)論、審計意見、重大缺陷的披露狀況等方面對日本內(nèi)部控制準(zhǔn)則首次執(zhí)行效果進行分析，從運用自上而下的風(fēng)險導(dǎo)向評價方法、加強控制活動和“IT 對應(yīng)”、豐富內(nèi)部控制報告的內(nèi)容、正確認(rèn)識內(nèi)部控制審計的本質(zhì)等方面得出了對我國內(nèi)部控制的啟示意義。

2.內(nèi)部控制信息披露方面。Ge Weili和Sarah E.McVay（2005）通過研究261家披露內(nèi)部控制缺陷的上市公司，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷主要集中在期末會計程序、收入的確認(rèn)、會計調(diào)整以及職責(zé)劃分等方面，構(gòu)成內(nèi)部控制缺陷的絕大部分原因是由于不充分的會計資源，并且發(fā)現(xiàn)復(fù)雜的公司相較簡單的公司存在內(nèi)部控制重大缺陷的風(fēng)險更大。

內(nèi)部控制影響因素方面，Doyle J，Ge W，McVay S（2007）通過對內(nèi)部控制披露的重大缺陷進行研究，指出公司規(guī)模、成立時間長短、財務(wù)狀況、并購重組、財務(wù)報告、交易的復(fù)雜程度等是影響公司內(nèi)部控制的重要因素。

陳武朝（2012）研究了美國 SOX 法案執(zhí)行初期在美國上市的公司財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷的認(rèn)定及披露，指出披露的內(nèi)部控制重大缺陷涉及到COSO五要素的幾乎所有內(nèi)容，及資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表的幾乎所有項目，僅有部分公司披露導(dǎo)致交易或賬戶層面重大缺陷的企業(yè)層面內(nèi)部控制重大缺陷，另外僅有部分公司披露受賬戶或交易層面內(nèi)部控制重大缺陷影響的所有賬戶。

3.內(nèi)部控制評價方面。EIPaso（2002）提出了基于COSO內(nèi)部控制整合框架的5級93項內(nèi)部控制評價指標(biāo)體系，其中控制環(huán)境43個，信息與溝通14個，監(jiān)督14個，控制活動10個。Goldin， Abraham S（2006）建立了內(nèi)部控制評價的隨機模型，以便能夠定量地客觀評價內(nèi)部控制體系的有效性和可靠性，同時能夠幫助注冊會計師準(zhǔn)確地評價內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)。

Arel等（2006）運用實驗法對管理層的內(nèi)部控制評價對審計師判斷的影響進行檢驗，發(fā)現(xiàn)管理層的內(nèi)部控制評價對于審計師判斷存在“光環(huán)效應(yīng)”，即審計師可能基于對內(nèi)部控制評價的認(rèn)知而以偏概全，在降低審計成本的情況下也可能存在判斷偏差。

王霞（2007）從美國 SOX 法案、美國證券交易委員會（SEC）、美國注冊會計師協(xié)會（AIC-PA）對內(nèi)部控制評價的有關(guān)規(guī)定及會計師事務(wù)所關(guān)于內(nèi)部控制評價的研究成果四個方面介紹了美國內(nèi)部控制評價的發(fā)展現(xiàn)狀，而由于美國的內(nèi)部控制評價研究一直走在世界前列，因此其對其他國家的內(nèi)部控制評價產(chǎn)生了深遠影響。

張龍平、陳作習(xí)、宋浩（2009）在對美國內(nèi)部控制審計進行研究時，講述了美國內(nèi)部控制評價在內(nèi)部控制審計方面的發(fā)展歷史，這些發(fā)展使得美國實現(xiàn)了從關(guān)注內(nèi)部控制評價在財務(wù)報表審計中的作用，到正式將內(nèi)部控制評價規(guī)定為財務(wù)報表審計的必要程序。

（二）內(nèi)部控制實施影響研究

從已有研究文獻來看，內(nèi)部控制的實施影響大體可分為三類，一是認(rèn)為SOX法案302與404條款給企業(yè)帶來積極的影響；二是認(rèn)為SOX法案302與404條款給企業(yè)帶來消極影響；三是認(rèn)為SOX法案302與404條款對企業(yè)沒有產(chǎn)生顯著影響，研究方法的差異可能會造成結(jié)論有所不同。

Srinivasan和Piotroski（2008）研究得出SOX法案后僅僅是給小企業(yè)增加了過高成本，對大型企業(yè)并沒有太大影響的結(jié)論。

Ogneva et al（2007），Piotroski和Srinivasan（2008）發(fā)現(xiàn)SOX法案前后，美國證券交易所的競爭力并未下降，相對于SOX法案帶來的成本增加，一些發(fā)展中、新興國家的大型盈利企業(yè)在美國上市的效益更大。

三、簡要評述

綜上所述，不難發(fā)現(xiàn)，隨著基于風(fēng)險管理的內(nèi)部控制在全球范圍的興起，國內(nèi)外對內(nèi)部控制研究達到了前所未有的頂點。通過對國內(nèi)外內(nèi)部控制實踐研究文獻進行梳理、比較可以得出，我國內(nèi)部控制研究雖然取得了一定發(fā)展，但仍存在很多局限和不足：（1）研究涉及主題較多、范圍較廣、研究力量比較分散，存在淺嘗輒止的現(xiàn)象，研究深度不夠，可操作性較差；（2）研究方法以規(guī)范研究為主，實證分析的文獻相對較少，反映我國內(nèi)部控制實證研究方面需要進一步加強；（3）內(nèi)部控制在管理學(xué)界未引起足夠的重視，其研究和探討還未能跳出會計、審計界的圈子；（4）理論和實踐缺乏足夠的相關(guān)性，理論研究多從管理學(xué)、經(jīng)濟學(xué)、審計學(xué)出發(fā)，很少有學(xué)者更深入地分析研究成果之間內(nèi)在的更深層次的邏輯聯(lián)系；（5）從我國實踐的現(xiàn)實情況看，企業(yè)普遍存在對內(nèi)部控制重視程度不足、管理松弛的現(xiàn)象。國外內(nèi)部控制研究雖然可以為我國內(nèi)部控制研究起到借鑒作用，但國內(nèi)內(nèi)部控制研究應(yīng)結(jié)合我國的國情和具體情況，創(chuàng)新研究方法，不斷探索建立和完善適合我國發(fā)展的內(nèi)部控制體系。J

參考文獻：

1.劉永澤，金花妍.日本內(nèi)部控制準(zhǔn)則的實施效果及啟示[J].南京審計學(xué)院學(xué)報，2012，（05）.

2.陳武朝.在美上市公司內(nèi)部控制重大缺陷認(rèn)定、披露及對我國企業(yè)的借鑒[J].審計研究，2012，（01）.

3.朱華建，張盛勇，高宏偉.21世紀(jì)以來我國內(nèi)部控制研究主題及述評――基于2000年到2010年〈會計研究〉等國內(nèi)主要七種期刊的分析[J].會計研究，2011，（11）.

4.蔡叢光.國內(nèi)外上市公司內(nèi)部控制信息披露的比較研究[J].財務(wù)與金融，2011，（06）.

5.張先治，戴文濤.中國企業(yè)內(nèi)部控制評價系統(tǒng)研究[J].審計研究，2011，（01）.

6.張龍平，陳作習(xí)，宋浩.美國內(nèi)部控制審計的制度變遷及其啟示[J].會計研究，2009，（02）.

7.顧奮玲.日本企業(yè)內(nèi)部控制評價與審計準(zhǔn)則及其啟示[J].中國注冊會計師，2009，（01）.

8.毛新述，楊有紅.內(nèi)部控制與風(fēng)險管理――中國會計學(xué)2009內(nèi)部控制專題學(xué)術(shù)研討會綜述[J].財會研究，2009，（05）.

9.陳漢文，張宜霞.企業(yè)內(nèi)部控制的有效性及其評價方法[J].審計研究，2008，（03）.

10.繆艷娟.英美上市公司內(nèi)控信息披露制度對我國的啟示[J].會計研究，2007，（09）.

11.于增彪，王競達，瞿衛(wèi)菁.企業(yè)內(nèi)部控制評價體系的構(gòu)建――基于亞新科工業(yè)技術(shù)有限公司的案例研究[J].審計研究，2007，（03）.

12.王霞.美國內(nèi)部控制評價的發(fā)展現(xiàn)狀[J].財政監(jiān)督，2007，（16）.

13.戴彥.企業(yè)內(nèi)部控制評價體系的構(gòu)建――基于A省電網(wǎng)公司的案例研究[J].會計研究，2006，（01）.

14.朱榮恩，吳承剛，鄧福賢.關(guān)于企業(yè)內(nèi)部會計控制應(yīng)用效果的問卷調(diào)查[J].會計研究，2004，（10）.

15.王立勇.內(nèi)部控制系統(tǒng)評價定量分析的數(shù)學(xué)模型[J].審計研究，2004，（04）.

16.朱榮恩，應(yīng)唯，袁敏.美國財務(wù)報告內(nèi)部控制評價的發(fā)展及對我國的啟示[J].會計研究，2003，（08）.

17.張謙.目標(biāo)導(dǎo)向下內(nèi)部控制評價體系的構(gòu)建[D].西南財經(jīng)大學(xué)碩士學(xué)位論文，2012.

18.趙大均.論如何完善企業(yè)內(nèi)部控制[D].南京財經(jīng)大學(xué)碩士學(xué)位論文，2007.

19.林光華.內(nèi)部控制在實踐中的應(yīng)用研究[D].對外經(jīng)濟貿(mào)易大學(xué)碩士學(xué)位論文，2005.

20.Doyle J， Ge W， McVay S.Determinants of Weaknesses in Internal Control over Financial Reporting[J].Journal of Accounting and Economics，2007，（44）.

21.Piotroski J D，Srinivasan S.Regulation and Bonding：The Sarbanes-Oxley Act and the Flow of International Listings[J].Journal of Accounting Research，2008，（46）.

22.Engel E，Hayes R M，Wang X. The Sarbanes-Oxley Act and Firms' Going-private Decisions [J].Journal of Accountingand Economics，2007，（44）.

23.Ogneva M，Raghunandan K，Subramanyam K R.Internal Control Weakness and Cost of Equity：Evidence from SOX Section 404 Disclosures[J].The Accounting Review，2007，（82）.

作者簡介：

篇5

【關(guān)鍵詞】鐵路 建設(shè)項目 內(nèi)部控制環(huán)境 研究

一、我國內(nèi)部控制及內(nèi)部控制環(huán)境相關(guān)理論概述

內(nèi)部控制是企業(yè)管理的基礎(chǔ)，也是企業(yè)持續(xù)發(fā)展的保證。企業(yè)管理得控則強，失控則弱，無控必亂。我國內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和全體員工實施，旨在合理保證企業(yè)經(jīng)營管理依法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，實現(xiàn)企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略的管理機制。我國內(nèi)部控制包括內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五大要素。

內(nèi)部環(huán)境在企業(yè)內(nèi)部控制建立與實施中發(fā)揮著重要作用，我國內(nèi)部控制環(huán)境具體包括以下內(nèi)容：①治理結(jié)構(gòu)；②機構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配；③內(nèi)部審計；④人力資源政策；⑤企業(yè)文化。

二、我國內(nèi)部環(huán)境對內(nèi)部控制的影響

內(nèi)部控制環(huán)境是內(nèi)部控制的核心和基礎(chǔ)?？刂骗h(huán)境的優(yōu)劣決定企業(yè)內(nèi)部控制的貫徹、執(zhí)行效果，影響著企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)和整體戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)?？刂骗h(huán)境是內(nèi)部控制的重要內(nèi)容，也是內(nèi)部控制作用的載體。內(nèi)部環(huán)境對企業(yè)內(nèi)部控制影響是多方面，主要如下：

1.組織架構(gòu)對內(nèi)部控制的影響。建立完善的組織架構(gòu)是企業(yè)經(jīng)營發(fā)展的首要工作，它能促進企業(yè)建立現(xiàn)代企業(yè)制度，有效防范化解各種舞弊風(fēng)險，強化企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)。

2.企業(yè)文化對內(nèi)部控制的影響。企業(yè)文化能為企業(yè)持續(xù)性發(fā)展提供精神支柱，可以提升企業(yè)核心競爭力，為企業(yè)內(nèi)部控制的有效性提供強有力保證。

3.人力資源政策對內(nèi)部控制的影響。國以才治，業(yè)以才興；國與國之間、企業(yè)與企業(yè)之間的競爭，歸根到底是人力資源的競爭，良好的人力資源管理制度和用人機制是企業(yè)內(nèi)部控制有效實施的源泉。

4.內(nèi)部審計對內(nèi)部控制的影響。內(nèi)部審計在內(nèi)部控制中主要對內(nèi)部控制的有效性進行監(jiān)督檢查，對監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制重大缺陷，有權(quán)直接向董事會及其審計委員會、監(jiān)事會報告。

三、我國鐵路建設(shè)項目內(nèi)部控制環(huán)境現(xiàn)狀及存在問題

1.我國鐵路建設(shè)項目內(nèi)部控制的現(xiàn)狀。鐵路建設(shè)項目內(nèi)部控制起步較晚，處于初級階段。目前，盡管我國鐵路建設(shè)項目也建立了內(nèi)部控制體系，制訂相應(yīng)內(nèi)部控制制度，與我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引相比，還存不足；在大運輸格局下，我國鐵路建設(shè)項目的內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)比較滯后，并沒有引起足夠的重視。

2.我國鐵路建設(shè)項目內(nèi)部控制環(huán)境中存在主要問題。①政企不分、政府管理與企業(yè)建設(shè)管理職能不分。鐵道部作為我國鐵路行業(yè)主管部門，又代表國家出資鐵路建設(shè)，同時在項目建設(shè)管理過程中，承擔(dān)項目前期及建設(shè)實施管理職能等，從某種意義上看，更多扮演項目參建者、決策者的角色，而非鐵路建設(shè)市場行業(yè)監(jiān)督者的角色。②建設(shè)主體不明確、職責(zé)不分。鐵路建設(shè)項目在不同階段分別由鐵道部、鐵路局、項目管理機構(gòu)三級共同組織實施，致使鐵路項目建設(shè)主體不明確，各級之間職責(zé)不分；權(quán)利高度集中，項目現(xiàn)場執(zhí)行層與決策層嚴(yán)重脫節(jié)。③項目組織機構(gòu)設(shè)置不科學(xué)。按建設(shè)項目單獨設(shè)置管理機構(gòu)，現(xiàn)場管理主體延續(xù)性不強，加之項目建設(shè)與運營條塊分割，容易形成短期建設(shè)行為，也不利于建設(shè)責(zé)任追究制；在項目管理機構(gòu)內(nèi)部，受專業(yè)限制及信息不對稱等因素影響，部分關(guān)鍵部門、重要崗位在業(yè)務(wù)循環(huán)中相互牽制力度有限。④管理層內(nèi)部控制意識淡薄，風(fēng)險管理理念有待提高。鐵路建設(shè)項目管理層缺乏現(xiàn)代管理理念，風(fēng)險意識淡薄，未做到風(fēng)險與內(nèi)部控制有效結(jié)合；未樹立全面內(nèi)部控制理念，錯誤認(rèn)為內(nèi)部控制就是財務(wù)部門的事，也就是制訂些財務(wù)管理制度等；在大運輸格局下，存在重運輸、輕基建觀念。

四、加強我國鐵路建設(shè)項目內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)的建議

1．突出鐵路局建設(shè)管理責(zé)任主體地位。鐵道部做為全國鐵路行業(yè)主管部門，積極承擔(dān)鐵路建設(shè)市場監(jiān)管職能，下放鐵路建設(shè)項目建設(shè)管理職能，突出鐵路局的項目建設(shè)主體地位。

2.完善路局、項目管理機構(gòu)權(quán)責(zé)分配體系。鐵路局作為項目建設(shè)主體，充分調(diào)動項目管理機構(gòu)現(xiàn)場管理積極性，強化路局綜合管理、考核及協(xié)調(diào)職能，為項目建設(shè)管理創(chuàng)造良好外部環(huán)境；科學(xué)劃分鐵路局、項目管理機構(gòu)管理權(quán)限，明確兩級建設(shè)管理職責(zé)。

3．構(gòu)建科學(xué)合理的鐵路建設(shè)項目內(nèi)部組織機構(gòu)。以建立區(qū)域性項目管理機構(gòu)管理為主的建設(shè)管理模式；對項目管理合同、投資、計價結(jié)算等重要管理環(huán)節(jié)，科學(xué)、合理分解、適度分權(quán)，由不同部門分管，建立相互牽制的控制機制。

4．完善鐵路建設(shè)項目內(nèi)部審計、評價機制。提升內(nèi)部審計的獨立性，加大鐵路建設(shè)項目內(nèi)部審計力度、范圍；加強內(nèi)部審計人員的后續(xù)培訓(xùn)等工作，提高專業(yè)素質(zhì)；充分利用專業(yè)工程技術(shù)審計成果，提高鐵路建設(shè)項目審計質(zhì)量；實行社會審計與內(nèi)部審計相結(jié)合制度。

五、結(jié)束語

內(nèi)部控制環(huán)境不僅影響內(nèi)部控制體系的建立，同時還影響內(nèi)部控制實施的效果、內(nèi)部控制目標(biāo)的實現(xiàn)。隨大規(guī)模鐵路建設(shè)的不斷推進，優(yōu)化鐵路建設(shè)項目內(nèi)部控制環(huán)境，建立科學(xué)有效內(nèi)部控制體系，全面提升基建管理水平，是實現(xiàn)鐵路持續(xù)性發(fā)展的重要基礎(chǔ)。

參考文獻

[1]財政部《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》2008年.

[2]財政部《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》2010年.

[3]財政部《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》2010年.

[4]財政部《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》2010年.

[5]池國華《內(nèi)部控制學(xué)》北大出版社2010.

[6]鄒紅.內(nèi)部控制在企業(yè)管理中的重要性 《當(dāng)代經(jīng)濟》 2009.6.77.

[7]熊漢蘭.淺論企業(yè)內(nèi)部控制 《企業(yè)導(dǎo)報》 2009.227.

篇6

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；控制環(huán)境；對策

1.緒論

1.1 研究背景

近幾年，由于企業(yè)內(nèi)部控制不到位導(dǎo)致企業(yè)陷入經(jīng)營困境的案例頻繁發(fā)生。例如，2001年，美國安然公司財務(wù)舞弊事件；2002年，美國世通公司的破產(chǎn)事件；2008年，中國著名的奶制品污染事件――三鹿奶粉事件； 2011年，法國興業(yè)銀行事件等。這些事件發(fā)生的根源就在于企業(yè)內(nèi)部控制不完善。因此，不斷完善企業(yè)內(nèi)部控制、健全風(fēng)險管理機制，提高企業(yè)全面風(fēng)險管理水平，是國內(nèi)外企業(yè)所共同面臨的難題，也是現(xiàn)代化企業(yè)管理的需要。

1.2 國內(nèi)企業(yè)內(nèi)部控制的研究現(xiàn)狀

我國學(xué)術(shù)界對內(nèi)部控制的研究有著自己不同的認(rèn)識。劉明輝教授認(rèn)為內(nèi)部控制整體框架分為四部分：企業(yè)管理控制、企業(yè)治理控制、企業(yè)文化、管理信息系統(tǒng)；楊有紅、閻達五教授指出內(nèi)部控制的關(guān)鍵因素是：確立董事會在內(nèi)部控制框架中的核心地位、健全管理機構(gòu)、科學(xué)設(shè)置和定位內(nèi)部審計機構(gòu)強化預(yù)算管理；馮均科指出內(nèi)部控制框架是由一個為減少經(jīng)濟責(zé)任作業(yè)誤差的目標(biāo)和四個因素文件、崗位、流程、作業(yè)構(gòu)成；劉金文指出：內(nèi)部控制的基礎(chǔ)是控制環(huán)境、核心是控制系統(tǒng)、保障是內(nèi)部監(jiān)督與評價機制；何燎原、吳清華認(rèn)為：內(nèi)部控制是一種“作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)”和“作業(yè)方式”，可以迎合企業(yè)業(yè)務(wù)流程管理和控制的需要，加強資金流、物流、信息流的控制并形成高度統(tǒng)一。

1.3 企業(yè)內(nèi)部控制的涵義

最早定義內(nèi)部控制的是1936年的《獨立公共會計師對會計報表的審查》（Examination of Financial Statements by Independent Public Accountants），該文件將內(nèi)部控制定義為“為了保護公司現(xiàn)金和其他資產(chǎn)的安全、檢查賬簿記錄準(zhǔn)確性而在公司內(nèi)部采用的各種手段和方法。1949年美國注冊會計師協(xié)會將內(nèi)部控制定義為：“所謂內(nèi)部控制即是企業(yè)為了保證財產(chǎn)的安全完整，檢查會計資料的準(zhǔn)確性和可靠性，提高企業(yè)的經(jīng)營效率以及促進企業(yè)貫徹既定的經(jīng)營方針，所設(shè)計的總體規(guī)劃及所采用的與總體規(guī)劃相適應(yīng)的一切方法和措施?！?1963年美國審計程序委員會在其的“審計程序第23號文件中，對內(nèi)部控制的定義作了進一步的說明，并首次將內(nèi)部控制劃分為內(nèi)部會計控制和內(nèi)部管理控制。美國管理會計師協(xié)會1994年《內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)》將內(nèi)部控制定義為：“內(nèi)部控制是這樣一個整體系統(tǒng)，由管理者建立的、旨在以一種有序的和有效的方式進行公司的業(yè)務(wù)，確保其與管理政策和規(guī)章的一致，保護資產(chǎn)，盡量確保記錄的完整性和正確性。”

本文采取1972年美國準(zhǔn)則委員會在《審計準(zhǔn)則公告》里對內(nèi)部控制的定義，即在一定的經(jīng)營環(huán)境下，企業(yè)為了實現(xiàn)其經(jīng)營目標(biāo)、提高經(jīng)營效率以及合理配置企業(yè)的資源，而在企業(yè)內(nèi)部實施的自我約束、調(diào)整、計劃、評價及控制的一系列方法、手段與措施的總稱。

2. 我國企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀及成因分析

2.1 我國企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀分析

2.1.1 內(nèi)部控制環(huán)境不完善

改革開放之前，我國長期實行的是計劃經(jīng)濟體制。改革開放以后，許多企業(yè)及其管理層未能從根本上改變落后的經(jīng)營觀念，不適應(yīng)市場經(jīng)濟體制。雖然從形式上看，企業(yè)內(nèi)部設(shè)置了董事會、監(jiān)事會以及總經(jīng)理等組織機構(gòu)，但是在實際經(jīng)營管理過程中，監(jiān)事會的職能被嚴(yán)重弱化，導(dǎo)致該機構(gòu)只是虛設(shè)，不能有效地實施監(jiān)督，一股獨大等現(xiàn)象嚴(yán)重。

2.1.2 內(nèi)部控制活動未深入貫徹執(zhí)行

部分上市企業(yè)雖然制定了完善的企業(yè)內(nèi)部控制條例以及風(fēng)險管理機制，但是并沒有認(rèn)真地、深入地貫徹執(zhí)行，導(dǎo)致內(nèi)部控制條例與風(fēng)險管理制度流于形式。比方說，一些上市企業(yè)，為了順利通過會計事務(wù)所的審計，企業(yè)內(nèi)部會計人員修改會計信息、提供虛假財務(wù)數(shù)據(jù)、粉飾企業(yè)財務(wù)報表、隱瞞重大會計信息等。

2.1.3 內(nèi)部控制機制不健全，控制乏力

我國企業(yè)進行內(nèi)部控制的過程中，缺乏健全的考核獎懲機制。這樣既不能激勵內(nèi)部控制做得好的部門的積極性，又不能改善內(nèi)部控制成績不好的部門。最后形成一個惡性循環(huán)。計劃是完美的，但是由于缺乏考核、缺乏獎懲，進而導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部各部門注重于搞形式主義，使得本來健全的內(nèi)部控制機制難以發(fā)揮出它應(yīng)該有的作用。

2.1.4 信息溝通不暢

有效的信息與溝通是企業(yè)順利實施內(nèi)部控制與風(fēng)險管理的保障，直接關(guān)系到企業(yè)內(nèi)部控制的深入貫徹執(zhí)行、企業(yè)有效的管理風(fēng)險、企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)及戰(zhàn)術(shù)目標(biāo)的實現(xiàn)。我國大部分企業(yè)現(xiàn)狀是，企業(yè)內(nèi)部缺乏有效的橫向溝通與縱向溝通。在橫向溝通方面，企業(yè)內(nèi)部各部門之間相互獨立，彼此間不協(xié)調(diào)，缺乏必要的信息溝通與交流，導(dǎo)致各部門之間信息的橫向溝通缺失；在縱向溝通方面，企業(yè)管理層控制信息，企業(yè)各組織機構(gòu)之間呈現(xiàn)的是上下級的關(guān)系，習(xí)慣于下級服從上級，普通員工很少參與企業(yè)的經(jīng)營決策，一切以管理層的要求為準(zhǔn)，從而不能充分調(diào)動員工的工作積極性。

2.2 我國企業(yè)內(nèi)部控制問題的成因分析

2.2.1 內(nèi)部控制本身具有局限性

內(nèi)部控制制度作為一個人為設(shè)計的機制也無法保證企業(yè)不出現(xiàn)任何問題。一些具體問題的決策需要人的判斷，而這將受到設(shè)計或?qū)嵤┤藛T的經(jīng)驗及知識水平的限制，具有“先天”缺陷；此外在執(zhí)行過程中，不可避免地會出現(xiàn)人員的疏忽大意、信息傳遞失誤等，導(dǎo)致內(nèi)部控制出現(xiàn)失誤，達不到預(yù)期效果，甚至產(chǎn)生負(fù)面影響?？梢姳匾娜藛T培訓(xùn)與監(jiān)督是必不可少的，即使內(nèi)部控制的設(shè)計良好，但由于企業(yè)所處的外部環(huán)境復(fù)雜多變，常常會出現(xiàn)一些意外或偶發(fā)事件，可能會導(dǎo)致內(nèi)部控制的意外故障。突發(fā)性的非經(jīng)常性事件極有可能在事前尚未被預(yù)期，因此在內(nèi)部控制的設(shè)計過程中未予以考慮，沒有現(xiàn)行的制度規(guī)章可循，造成了內(nèi)部控制的系統(tǒng)盲點。因此，企業(yè)在設(shè)計內(nèi)部控制系統(tǒng)時，應(yīng)盡可能利用現(xiàn)有的知識與經(jīng)驗，對未來不確定及其影響做出合理的預(yù)計，制定應(yīng)急管理機制，在突發(fā)事件來臨時不至于毫無準(zhǔn)備。同時，應(yīng)做好善后處理與總結(jié)評估，防微杜漸，及時調(diào)整與完善內(nèi)部控制系統(tǒng)。

2.2.2 缺乏科學(xué)有效的公司治理結(jié)構(gòu)

現(xiàn)代企業(yè)制度要求“兩權(quán)分離”，即所有權(quán)與管理權(quán)分離。這就導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部及外部存在著不同利益主體的利益沖突。為了有效地避免這些利益沖突，進一步協(xié)調(diào)各利益主體之間的利益關(guān)系，實現(xiàn)不同利益主體之間的平衡，有必要構(gòu)建一個科學(xué)合理的公司治理機構(gòu)。內(nèi)部控制是公司治理結(jié)構(gòu)的一個重要因素，它可以保證公司內(nèi)部員工按照規(guī)定的程序行使決策權(quán)和執(zhí)行權(quán)。因此，企業(yè)內(nèi)部控制執(zhí)行的效率和效果直接取決于公司治理結(jié)構(gòu)是否合理。

2.2.3 缺乏有效的外部監(jiān)督機制

我國的外部監(jiān)控體系包括政府監(jiān)控和社會監(jiān)督。但是，未能達到預(yù)期的監(jiān)控效果。政府部門作為政府監(jiān)控的主要力量，應(yīng)當(dāng)依據(jù)法律法規(guī)來規(guī)范企業(yè)的內(nèi)部控制制度，確保企業(yè)資產(chǎn)的完整以及各項經(jīng)濟活動的有序開展。然而，目前我國政府監(jiān)控的力度并不夠，主要表現(xiàn)為政府并未嚴(yán)格要求企業(yè)內(nèi)部控制信息的披露。

注冊會計師是社會監(jiān)督的主要力量，然而我國注冊會計師在企業(yè)內(nèi)部控制和風(fēng)險管理方面并沒有發(fā)揮其應(yīng)有的監(jiān)督作用。國內(nèi)相關(guān)法律法規(guī)關(guān)于注冊會計師是否可以直接對企業(yè)內(nèi)部控制進行測試評價并發(fā)表審計意見做出明確規(guī)定，只是將其作為財務(wù)報表審計過程中一項程序。這在一定程度上削弱了注冊會計師的監(jiān)控。

2.2.4 缺乏有效的激勵約束監(jiān)督機制

任何一項規(guī)章制度都必須深入貫徹實施才能發(fā)揮其應(yīng)有的作用。要確保企業(yè)內(nèi)部控制被深入貫徹執(zhí)行，就必須有配套的監(jiān)督與激勵機制。我國企業(yè)內(nèi)部控制過程中缺乏一個健全的考核獎懲機制。晉升機制、考核機制還有薪酬管理者三方面是健全我國企業(yè)內(nèi)部控制的關(guān)鍵因素。

當(dāng)前內(nèi)部控制作為企業(yè)管理的重要手段， 建立并完善企業(yè)內(nèi)部控制是深化企業(yè)改革、建立現(xiàn)代企業(yè)制度的關(guān)鍵。本文探索了我國企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題，并分析了問題產(chǎn)生的原因，對今后企業(yè)內(nèi)部控制的研究具有積極的意義。

參考文獻：

[1]梁悠.淺析中小企業(yè)內(nèi)部控制問題及對策.大眾商務(wù)，2010.109.

[2]李得法.試論中小企業(yè)內(nèi)部控制問題及對策.中國市場，2010（14）

篇7

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；內(nèi)部審計

中圖分類號：F239文獻標(biāo)識碼：A

一、內(nèi)部控制審計若干問題

（一）內(nèi)部控制概述。內(nèi)部控制是指從控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息溝通、監(jiān)督評價五要素出發(fā)，制定并實施一系列具有控制職能的業(yè)務(wù)操作程序、管理方法與控制措施，以實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營效益性、財務(wù)可靠性及合規(guī)性三大目標(biāo)。

（二）內(nèi)部控制與內(nèi)部審計的關(guān)系。內(nèi)部審計又稱部門審計，是指本部門和本單位內(nèi)部專職的審計機構(gòu)和審計人員按照《審計法》的規(guī)定，對本部門和本單位進行的審計。它是企業(yè)進行管理控制、提高企業(yè)經(jīng)營效率、實現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)的重要工具。

1、內(nèi)部控制是內(nèi)部審計的評審對象。內(nèi)部審計在企業(yè)內(nèi)部天然的監(jiān)督作用使內(nèi)部審計控制成為企業(yè)內(nèi)部控制的一種形式，也是企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟活動和管理制度是否合規(guī)有效的評價機構(gòu)。內(nèi)部審計與內(nèi)部控制中的控制活動相比，內(nèi)部審計最大的特點是不參與具體的經(jīng)驗管理活動，而是對內(nèi)部控制進行有效控制。內(nèi)部控制與內(nèi)部審計相互依存、相互促進，進行內(nèi)部審計，通過先了解被審單位的內(nèi)部控制制度是否健全有效、企業(yè)的各項活動是否遵守內(nèi)部控制制度，把失去控制和控制薄弱的業(yè)務(wù)系統(tǒng)和控制環(huán)節(jié)列入審計范圍，把失控點和控制弱點以及與此相關(guān)的業(yè)務(wù)資料列入審計重點，有助于確定審計范圍和審計重點、確定審計程序，從而提高審計的效率和效果。

2、內(nèi)部審計促使內(nèi)部控制系統(tǒng)更完善。審計人員通過對內(nèi)部控制系統(tǒng)進行審計評價，找出其薄弱環(huán)節(jié)、可能存在的問題及帶來的影響，并將這些信息、審計結(jié)論傳遞給企業(yè)管理層，幫助企業(yè)完善管理、克服弊端、消除隱患。同時，通過對問題嚴(yán)重或內(nèi)部控制效率效果不佳的進行公布，可以對企業(yè)形成一定的壓力，促使其完善企業(yè)內(nèi)部控制。

（三）我國內(nèi)部控制審計的發(fā)展。2002年2月，中國注冊會計師協(xié)會《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》，對注冊會計師接受委托，就被審核單位管理當(dāng)局對特定日期與會計報表相關(guān)的內(nèi)部控制有效性的認(rèn)定進行審核，并發(fā)表審核意見，制定規(guī)范，從而正式確立了我國的內(nèi)部控制審計制度。2006年7月，財政部、國資委、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會聯(lián)合發(fā)起成立了企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)委員會，許多監(jiān)管部門、大型企業(yè)、行業(yè)組織、科研院所的領(lǐng)導(dǎo)和專家學(xué)者都積極參與，為構(gòu)建我國企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系提供了組織和機制保障。我國財政部會計司2000年開始調(diào)查研究，制定了一系列控制規(guī)范，包括《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范―基本規(guī)范》和17項具體規(guī)范。這也意味著對財務(wù)呈報內(nèi)部控制有效性進行審計也將成為一種趨勢，制定相關(guān)的審計準(zhǔn)則有助于審計人員提高風(fēng)險意識，保證財務(wù)報告的編報質(zhì)量。

（四）我國企業(yè)內(nèi)部控制審計現(xiàn)狀及問題。目前，我國很多企業(yè)尤其是中小型企業(yè)，并未意識到內(nèi)部控制的重要性，甚至對內(nèi)部控制的概念存在誤解。使企業(yè)內(nèi)部控制薄弱或沒有內(nèi)部控制，導(dǎo)致企業(yè)一方面經(jīng)濟業(yè)務(wù)多，而另一方面內(nèi)部控制審計機制缺乏或有效性低。

從機構(gòu)設(shè)置上看，有些中小型企業(yè)沒有獨立的內(nèi)部審計部門，而設(shè)有內(nèi)部審計部門的企業(yè)，很大一部分其內(nèi)部審計部門與其他職能部門是平行的，無法保證內(nèi)部審計工作的獨立、客觀、真實性。沒有準(zhǔn)確的審計結(jié)果就無法保證內(nèi)部控制制度的有效性，無法真正達到內(nèi)部控制的目的，久而久之，內(nèi)部審計部門就變成了可有可無的部門。

從審計方式看，大部分企業(yè)采用的都是事后審計，事后審計只能對發(fā)生的問題進行審計，無法做到預(yù)防問題的發(fā)生。只有綜合使用事前評價、事中評價及事后評價才能對企業(yè)內(nèi)部控制進行全過程、全方位的監(jiān)督和評價。

從審計內(nèi)容上看，審計人員還是很傳統(tǒng)的，主要審計會計報表、賬本、憑證等財務(wù)相關(guān)資料，這導(dǎo)致了管理和經(jīng)營領(lǐng)域沒有得到或沒有充分得到審計。

從審計人員看，我國企業(yè)的審計人員大多是財務(wù)出身，對經(jīng)營管理相關(guān)知識比較欠缺，無法做到對企業(yè)內(nèi)部控制進行全面的審計。

二、內(nèi)部控制審計的程序和方法

審計的重點是對制度內(nèi)各個控制環(huán)節(jié)進行審查，從而找出制度中控制的薄弱環(huán)節(jié)。審計程序是審計活動賴以有序高效運行的基礎(chǔ)，而審計方法則是審計結(jié)論準(zhǔn)確的保障。只有依賴于合理規(guī)范的審計程序，選擇合適的審計方法，才能真正做到對企業(yè)內(nèi)部控制進行快速、準(zhǔn)確的審計。

（一）內(nèi)部控制審計的程序。內(nèi)部控制審計主要是對被審計單位的內(nèi)部控制制度進行檢查和測試，找出制度中的薄弱環(huán)節(jié)，而對內(nèi)部控制制度的檢查、測試又可細(xì)分為：責(zé)任控制制度、內(nèi)部牽制制度、會計控制制度、經(jīng)營方面各個循環(huán)系統(tǒng)的控制制度、財產(chǎn)及憑單管理制度五大方面。

內(nèi)部控制審計的程序分為：了解并記錄企業(yè)的內(nèi)部控制現(xiàn)狀、初步評價內(nèi)部控制的健全性、對內(nèi)部控制的設(shè)計及執(zhí)行的效果進行符合性測試、評價內(nèi)部控制的強弱及控制風(fēng)險以確定內(nèi)部控制薄弱的領(lǐng)域、制訂實質(zhì)性審計方案五大步驟。審計流程如圖1所示。（圖1）

1、了解企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀。了解企業(yè)的內(nèi)部控制現(xiàn)狀是整個審計活動的基礎(chǔ)，只有充分了解被審計單位的內(nèi)部控制制度及執(zhí)行情況，才能對后續(xù)的工作提供依據(jù)或借鑒。了解企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀后需要及時并準(zhǔn)確的做出記錄、描述。內(nèi)部控制現(xiàn)狀包括控制環(huán)境現(xiàn)狀、控制程序現(xiàn)狀和會計系統(tǒng)現(xiàn)狀。

2、初步評價內(nèi)部控制的健全性。內(nèi)部控制的健全性是下一步進行符合性測試的前提，它是指企業(yè)的內(nèi)部控制是否完善、是否能對企業(yè)的風(fēng)險進行控制、是否能達到企業(yè)進行內(nèi)部控制的目標(biāo)。在第一步了解企業(yè)內(nèi)部控制現(xiàn)狀，即對被審計單位內(nèi)部控制有了一個初步的認(rèn)識的基礎(chǔ)上，對內(nèi)部控制風(fēng)險和內(nèi)部控制的可依賴程度做出初步評價。評價內(nèi)部控制的健全性包括評價企業(yè)的控制環(huán)境、控制程序和會計系統(tǒng)。初步評價實際上就是評價企業(yè)會計與內(nèi)部控制在防止或發(fā)現(xiàn)和糾正錯弊中的有效性的過程。

在初步評價過程中若發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制失效或者難以對內(nèi)部控制的有效性做出評價，則應(yīng)將重要賬戶或交易類別的某些或全部認(rèn)定的控制風(fēng)險評估為高水平，并不擬進行下一步符合性測試；若發(fā)現(xiàn)相關(guān)內(nèi)部控制可能防止或發(fā)現(xiàn)和糾正重大錯弊，則不應(yīng)評價其控制風(fēng)險處于高水平并擬進行下一步符合性測試。

3、對內(nèi)部控制的設(shè)計及執(zhí)行效果進行符合性測試。符合性測試是為了確定內(nèi)部控制制度的設(shè)計和執(zhí)行是否有效。其基本對象包括內(nèi)部控制設(shè)計測試和內(nèi)部控制執(zhí)行測試。設(shè)計測試是測試被審計單位控制政策和程序是否合理，是否能防止或發(fā)現(xiàn)和糾正特定會計報表認(rèn)定的重大錯報或漏報。執(zhí)行測試是測試被審計單位的控制政策是否發(fā)揮了作用。設(shè)計和執(zhí)行同等重要，沒有好的設(shè)計，執(zhí)行將不起作用、甚至起到相反的作用，設(shè)計再好，沒有認(rèn)真執(zhí)行，則設(shè)計也無法真正發(fā)揮作用。

通過初步評價內(nèi)部控制的健全性就可以基本確定被審計單位內(nèi)部控制的強弱環(huán)節(jié)，為進行符合性測試確定一個前提。審計人員并非對所有的內(nèi)部控制進行符合性測試，只對那些準(zhǔn)備信賴的內(nèi)部控制執(zhí)行符合性測試，并且只有當(dāng)信賴內(nèi)部控制而減少的實質(zhì)性測試的工作量大于符合性測試的工作量時，符合性測試才是必要的且經(jīng)濟的。

4、評價內(nèi)部控制的強弱及控制風(fēng)險，確定內(nèi)部控制薄弱的環(huán)節(jié)。只有完成了內(nèi)部控制符合性測試，審計人員才會發(fā)現(xiàn)被審計單位內(nèi)部控制制度是否建立、健全，哪些內(nèi)部控制制度得到了有效執(zhí)行，哪些內(nèi)部控制雖然建立但沒有執(zhí)行或執(zhí)行不力，哪些內(nèi)部控制是有效的，哪些內(nèi)部控制是無效，哪些是內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)。同時，利用專業(yè)判斷來調(diào)整和綜合評價被審計單位的內(nèi)部控制估計風(fēng)險的水平。審計人員對在審計中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制問題進行匯總、整理，分析問題產(chǎn)生的原因和可能帶來的后果，提出有效的改進措施，以管理建議書的方式，反映給被審計單位管理部門。

5、制訂實質(zhì)性審計方案。利用上一步的綜合評價結(jié)果可制訂出實質(zhì)性的審計方案。實質(zhì)性審計方案的實施為完善企業(yè)內(nèi)部控制提供了依據(jù)及標(biāo)準(zhǔn)。

（二）內(nèi)部控制審計方法。在內(nèi)部控制的審計流程中，各步驟都有相應(yīng)的審計方法。在進行審計時，審計人員應(yīng)充分考慮被審計單位的經(jīng)營規(guī)模、業(yè)務(wù)復(fù)雜程度、數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)類型、審計重要性、相關(guān)內(nèi)部控制類型、相關(guān)內(nèi)部控制記錄方式、固有風(fēng)險的評估結(jié)果等因素。主要審計方法：

1、分析以往的審計報告、審計工作底稿、企業(yè)的內(nèi)部控制相關(guān)文件及資料、內(nèi)部控制生成的文件和記錄。

2、對被審計單位相關(guān)人員進行問卷調(diào)查或訪談，以了解內(nèi)部控制現(xiàn)狀、企業(yè)各項業(yè)務(wù)操作是否符合控制要求、業(yè)務(wù)執(zhí)行情況等。

3、觀察被審計單位的業(yè)務(wù)活動和內(nèi)部控制的運行情況。審計人員可親臨現(xiàn)場，實地觀察相關(guān)人員的工作情況，以確定既定控制程序是否得到嚴(yán)格執(zhí)行。

4、對具有代表性的交易和事項進行“穿行測試”。通過查閱復(fù)核以前的審計情況，可以了解以前審計時所發(fā)現(xiàn)的問題產(chǎn)生的原因以及是否已得到糾正和改進。

5、對賬表、憑證等書面證據(jù)等進行抽檢以判斷是否存在內(nèi)部控制制度，制度是否得到有效貫徹執(zhí)行。

6、重復(fù)執(zhí)行法。審計人員就某項內(nèi)部控制制度按照被審計單位的業(yè)務(wù)程序全部或部分重做一次，以驗證既定的控制措施是否被貫徹執(zhí)行。

7、綜合評價。進行綜合評價時，若內(nèi)部控制有效實施了，則評價控制風(fēng)險為低，僅對各項賬戶余額和交易進行有限的實質(zhì)性測試。重新調(diào)整內(nèi)部控制的可依賴程度，制訂出實質(zhì)性審計方案；若審計人員在經(jīng)過內(nèi)部控制測試后，發(fā)現(xiàn)部分內(nèi)部控制沒有得到有效執(zhí)行，就應(yīng)對內(nèi)部控制風(fēng)險估計水平和可靠性重新進行調(diào)整。適當(dāng)擴大實質(zhì)性審計的范圍；針對內(nèi)部控制的缺陷，確定實質(zhì)性測試的時間、范圍和程序。通過符合性測試，審計人員根據(jù)所掌握的具體缺陷和不足，制訂下一步實質(zhì)性審計方案，其范圍應(yīng)涵蓋在初步評價和符合性測試中發(fā)現(xiàn)的存在缺陷的內(nèi)部控制內(nèi)容；然后，就內(nèi)部控制缺陷，向被審計單位管理當(dāng)局提出改進建議。

（作者單位：中國礦業(yè)大學(xué)（北京）管理學(xué)院）

主要參考文獻：

[1]張世體.審計基礎(chǔ)與實務(wù).立信會計出版社，2006.

[2]關(guān)鑒航.內(nèi)部控制與現(xiàn)代審計.稅務(wù)與經(jīng)濟，2010.1.

篇8

【關(guān)鍵詞】內(nèi)部控制 信息披露 執(zhí)行效果

20世紀(jì)初，震驚全球的系列財務(wù)舞弊案件頻頻曝光，給資本市場帶來巨大震動的同時也嚴(yán)重打擊了投資者的信心；為此，上市公司的內(nèi)部控制有效性受到嚴(yán)重質(zhì)疑。對此，美國國會頒布《薩班斯―奧克斯利法案》（以下簡稱“薩班斯法案”），強制上市公司披露內(nèi)部控制信息。薩班斯法案的頒布標(biāo)志著內(nèi)部控制信息強制披露時代的到來（宋蔚蔚，2008）。時至今日，薩班斯法案已經(jīng)頒布十載，該法案的執(zhí)行取得了哪些效果？其實踐經(jīng)驗對完善我國內(nèi)部控制信息披露制度有哪些啟示？本文擬在梳理相關(guān)文獻的基礎(chǔ)上，對上述問題作出回答。

一、美國內(nèi)部控制信息披露發(fā)展概述

上市公司的內(nèi)部控制信息是否強制對外披露，在美國經(jīng)歷了漫長的爭議。20世紀(jì)70年代，美國經(jīng)濟在經(jīng)歷了近三十年的持續(xù)繁榮后開始進入滯漲階段，財務(wù)舞弊案件時有發(fā)生。美國證券交易委員會（SEC）于1979年和1988年兩度呼吁上市公司披露內(nèi)部控制信息，但由于受到眾多企業(yè)管理當(dāng)局的反對，只得作罷。隨后，美國反舞弊財務(wù)報告委員會的贊助機構(gòu)成立了COSO委員會（Committee of Sponsoring Organization of Treadway Commission），組織研究企業(yè)內(nèi)部控制問題，并出具了內(nèi)部控制理論方面的權(quán)威報告――《內(nèi)部控制――綜合框架》，建議管理當(dāng)局對內(nèi)部控制的設(shè)計和執(zhí)行情況出具報告，并由注冊會計師審核，與注冊會計師的鑒證報告一同對外披露。COSO的建議雖然備受關(guān)注，但仍未能使強制披露內(nèi)部控制信息以法律形式獲得最終確定。

2001年爆發(fā)的安然事件充分暴露了上市公司的內(nèi)部控制缺陷，引發(fā)了美國乃至全球?qū)τ谄髽I(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的關(guān)注。2002年美國國會通過薩班斯法案，正式對上市公司的內(nèi)部控制信息提出強制性披露要求。該法案第302和404條款規(guī)定，所有按照1934年證券交易法編制年度報告的上市公司首席執(zhí)行官、首席財務(wù)官必須提供其對內(nèi)部控制的設(shè)計和執(zhí)行的有效性負(fù)責(zé)的書面聲明，并提交一份經(jīng)負(fù)責(zé)公司定期審計的注冊會計師審核的內(nèi)部控制報告。薩班斯法案對上市公司的內(nèi)部控制信息披露作出嚴(yán)格要求，但是高額的執(zhí)行成本使其頗受爭議。Finfacts Team（2005）指出，在SEC就執(zhí)行404條款的協(xié)商會議中，沒有一位企業(yè)負(fù)責(zé)人提出廢止該法案，但幾乎所有經(jīng)理人都認(rèn)為該法案的執(zhí)行成本過于高昂。黃京菁（2005）通過調(diào)查指出，61%的被調(diào)查者認(rèn)為薩班斯法案404條款的執(zhí)行成本對企業(yè)來說是不必要的負(fù)擔(dān)。

為保證薩班斯法案能夠有效施行，美國各相關(guān)部門相繼頒布一系列有關(guān)內(nèi)部控制信息披露的具體規(guī)范指引。2003年，SEC《最終規(guī)則：管理層的財務(wù)報告內(nèi)部控制報告和交易法案定期報告中披露的確認(rèn)》（以下簡稱《最終規(guī)則》），將內(nèi)部控制信息披露的范圍限定在財務(wù)報告內(nèi)部控制，并對財務(wù)報告內(nèi)部控制報告的內(nèi)容與格式作出具體規(guī)定。公眾公司會計監(jiān)管委員會（PCAOB）于2004年第2號審計準(zhǔn)則，對企業(yè)內(nèi)部控制審計的方法和程序作出規(guī)范。但是該審計準(zhǔn)則過于復(fù)雜，成本較高。2006年，PCAOB又了新的內(nèi)部控制審計準(zhǔn)則征求意見稿。新的征求意見稿強調(diào)風(fēng)險導(dǎo)向、自上而下的方法論，對原審計程序進行了精簡，以降低審計成本。2007年，SEC對征求意見稿作修訂后《第5號審計準(zhǔn)則：財務(wù)報告內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計的整合》，正式取代第2號審計準(zhǔn)則。2006年，COSO專門針對小企業(yè)開發(fā)了《小企業(yè)內(nèi)部控制框架》，對小企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)及后期評價和審計制定標(biāo)準(zhǔn)。2007年，SEC又了《管理層的財務(wù)報告內(nèi)部控制報告指引》，對管理層的內(nèi)部控制自我評估作出規(guī)范指導(dǎo)。這些相互配套的規(guī)范體系的完善，加強了薩班斯法案執(zhí)行的可操作性。

二、薩班斯法案的執(zhí)行效果

內(nèi)部控制信息作為財務(wù)報告有效性的佐證，成為投資者進行風(fēng)險評估和作出決策的重要依據(jù)，披露內(nèi)部控制信息也是監(jiān)管部門對上市公司進行監(jiān)管的重要手段。Hermanson（2000）以問卷調(diào)查的方式，對美國銀行家、公司董事、機構(gòu)投資者、注冊會計師等九類財務(wù)信息需求者對內(nèi)部控制報告的需求情況進行調(diào)查。接受調(diào)查者強烈贊同披露內(nèi)部控制信息能夠提高公司的內(nèi)部控制水平，并有助于他們判斷公司的長期生存能力。2002年，受安然等財務(wù)舞弊案件的影響，美國資本市場損失了7萬億美元，投資者的信心遭受嚴(yán)重打擊。美國國會通過薩班斯法案對內(nèi)部控制信息披露實施嚴(yán)刑峻法，旨在提高財務(wù)報告質(zhì)量，保護投資者利益。但是高額的執(zhí)行成本使許多在美國上市的公司不堪重負(fù)，甚至作出退市選擇。法案頒布后，選擇在美國上市的公司數(shù)量也有所減少。一些學(xué)者與實務(wù)界人士對薩班斯法案的作用提出質(zhì)疑。那么薩班斯法案的執(zhí)行效果究竟如何，能否實現(xiàn)美國國會頒布該法案的初衷呢？

薩班斯法案出臺后，已揭示出許多上市公司內(nèi)部控制存在的重大缺陷。上市公司為滿足監(jiān)管要求，其管理當(dāng)局不斷加強內(nèi)部控制建設(shè)，出現(xiàn)了報告內(nèi)部控制存在重大缺陷的上市公司數(shù)量呈逐年下降趨勢的情況。2004年，道瓊斯工業(yè)指數(shù)上升了25.3個百分點，NASDAQ指數(shù)也上漲了近50個百分點，投資者的信心得以恢復(fù)。Skaife at al.（2008）對內(nèi)部控制缺陷與應(yīng)計項目質(zhì)量的關(guān)系進行研究，發(fā)現(xiàn)相對于控制樣本，在報告期內(nèi)存在內(nèi)部控制缺陷的上市公司的應(yīng)計項目轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)金流的可能性更小，即存在內(nèi)部控制缺陷的公司的應(yīng)計項目更多的噪音。Pinello at al.（2008）發(fā)現(xiàn)，存在內(nèi)部控制缺陷的公司的盈利預(yù)測能力也較差（孟焰、張軍，2010），但是這種能力將隨著內(nèi)部控制缺陷的改正得以提高?？梢姡瑑?nèi)部控制有效性對財務(wù)報告的質(zhì)量有重大影響。Franco at al.（2005）指出，中小投資者可以根據(jù)上市公司公布的內(nèi)部控制信息作出投資決策并從中獲益。Aggarwal at al.（2006）對公司的治理水平進行研究，發(fā)現(xiàn)執(zhí)行薩班斯法案后美國上市公司的治理水平和公司價值都有大幅提高（孟焰、張軍，2010）。除此之外，Piotroski at al.（2008）發(fā)現(xiàn)，在控制其他因素后，薩班斯法案并沒有對美國境外準(zhǔn)備上市的公司選擇是否在美國上市產(chǎn)生影響。

由此可見，雖然薩班斯法案的執(zhí)行成本較高，但是其對穩(wěn)定投資者信心、提高財務(wù)報告質(zhì)量和改善公司治理等方面有顯著作用。

三、我國內(nèi)部控制信息披露的制度發(fā)展與披露現(xiàn)狀

（一）我國內(nèi)部控制信息披露制度概述

相對于美國，我國內(nèi)部控制信息披露制度的建設(shè)歷史較短。1996年，財政部在其頒布的《獨立審計具體準(zhǔn)則第9號――內(nèi)部控制與審計風(fēng)險》中將內(nèi)部控制定義為：“內(nèi)部控制是指被審計單位為了保證業(yè)務(wù)活動的有效進行，保證資產(chǎn)的安全和完整，防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤和舞弊，保證會計資料的真實、合法、完整而制定和實施的政策和程序”。該審計準(zhǔn)則要求注冊會計師對企業(yè)的內(nèi)部控制進行審查（余利，2004；邵叢環(huán)，2010）。但是這時的內(nèi)部控制研究主要是以為審計服務(wù)為目的的，并未對內(nèi)部控制信息披露作出要求。

2000年，證監(jiān)會頒布了《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第7號――商業(yè)銀行年度報告內(nèi)容與格式特別規(guī)定》和《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第8號――證券公司年度報告與格式特別規(guī)定》，首次對內(nèi)部控制信息披露作出強制性要求。但是，當(dāng)時的強制披露對象僅限于商業(yè)銀行和證券公司，對一般上市公司并沒有普遍約束。而且，證監(jiān)會雖然要求注冊會計師對商業(yè)銀行和證券公司的內(nèi)部控制出具評價報告，但是僅要求將該評價報告報送中國證監(jiān)會和證券交易所，并不強制對外披露?？梢姡?dāng)時我國對內(nèi)部控制信息的強制披露僅局限在一個有限的范圍內(nèi)，而且披露要求并不嚴(yán)格。

2001年初，證監(jiān)會先后了《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第1號――招股說明書》和《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第11號――上市公司發(fā)行新股招股說明書》，要求股票發(fā)行人在招股說明書中對公司的內(nèi)部控制出具自我評估意見，并交注冊會計師鑒證。這兩項規(guī)定的規(guī)范對象，從金融業(yè)上市公司擴大到一般上市公司，但僅對招股說明書作出規(guī)定，并沒有對年度報告提出要求。同年底，證監(jiān)會又了《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第2號――年度報告》，要求監(jiān)事會在監(jiān)事會報告中就公司是否建立完善的內(nèi)部控制發(fā)表獨立意見。

2002年，美國頒布薩班斯法案，該法案對所有在美國上市的境外公司同樣適用。薩班斯法案的出臺引起了世界各國的普遍重視，也掀起了學(xué)術(shù)界研究內(nèi)部控制信息披露的熱潮。經(jīng)過多年的研究探索，我國對內(nèi)部控制信息披露制度的建設(shè)也取得了巨大的進展。2006年，上海證券交易所和深圳證券交易所先后頒布《上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》和《深圳證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》（以下簡稱《指引》）。這兩則《指引》將上市公司內(nèi)部控制的責(zé)任主體確定為董事會，要求董事會在年度報告中就公司內(nèi)部控制的設(shè)計和有效性出具自我評價報告，并交注冊會計師審計；內(nèi)部控制自我評價報告和注冊會計師的鑒證報告隨同公司的年度報告一同對外披露。兩則《指引》對上市公司的內(nèi)部控制披露作出嚴(yán)格要求，被稱為中國版的薩班斯法案，我國上市公司內(nèi)部控制信息披露由此進入強制性披露階段。2008年6月，財政部、證監(jiān)會、銀監(jiān)會、審計署和保監(jiān)會聯(lián)合《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，對企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)作出進一步的規(guī)范，是我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系建設(shè)的又一重大突破。

（二）我國內(nèi)部控制信息披露狀況

我國對內(nèi)部控制信息披露的制度建設(shè)日益完善。學(xué)者們對這些制度的落實情況保持密切關(guān)注并進行了大量的調(diào)查研究。

李明輝、何海（2003）在2001年的上市公司年報中抽取1 147份樣本進行統(tǒng)計分析，發(fā)現(xiàn)有884家上市公司披露了內(nèi)部控制信息，但僅有4家銀行、證券公司披露了全部內(nèi)部控制信息，其他公司的信息披露多流于形式，無實質(zhì)性內(nèi)容；建議有關(guān)部門對內(nèi)部控制信息披露作出具有可操作性的規(guī)定，并加強注冊會計師的審核。蔡吉甫（2005）以2003年A股上市公司為樣本進行研究，發(fā)現(xiàn)我國上市公司內(nèi)部控制信息披露水平受公司的盈利能力、財務(wù)狀況等因素的影響（孟焰、張軍，2010）。方紅星（2007）發(fā)現(xiàn)，上市公司內(nèi)部控制指引的要求未能得到切實落實，詳細(xì)披露內(nèi)部控制信息的上市公司較少。楊有紅、汪薇（2008）以上海證券交易所出臺的《上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》和《關(guān)于做好上市公司2006年年度報告工作的通知》為依據(jù)，運用描述性統(tǒng)計方法對2006年滬市年報內(nèi)部控制信息披露狀況進行分析，發(fā)現(xiàn)2006年的滬市公司內(nèi)部控制信息披露存在以下問題：內(nèi)部控制信息披露的強制規(guī)定未得到有效執(zhí)行、內(nèi)部控制信息自愿性披露動機不足、公司的內(nèi)部控制自我評估和會計師事務(wù)所的核實評價缺少統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)（王琴，2009；孟焰、張軍，2010）。王惠芳（2011）指出，企業(yè)對內(nèi)部控制缺陷披露的自愿性水平低，在制定對負(fù)面內(nèi)部控制信息披露規(guī)范時，應(yīng)實行規(guī)則式的制定思路。

由此可見，我國上市公司內(nèi)部控制信息強制披露規(guī)則尚未得到有效落實，難以實現(xiàn)保護投資者、提高財務(wù)報告質(zhì)量和公司治理水平的作用。

四、完善我國內(nèi)部控制信息披露制度的建議

綜合上述中美兩國內(nèi)部控制信息披露制度的演進和執(zhí)行效果可以發(fā)現(xiàn)，中美兩國的內(nèi)部控制信息披露均經(jīng)歷了一個由自愿披露到強制披露的過程，但是執(zhí)行效果卻天差地別?，F(xiàn)對造成這種差異的原因進行分析，并嘗試提出完善我國內(nèi)部控制信息披露的對策建議。

第一，應(yīng)進一步明確內(nèi)部控制信息披露的責(zé)任主體。內(nèi)部控制信息披露由誰來負(fù)責(zé)，在很大程度上決定了內(nèi)部控制信息披露的質(zhì)量。美國薩班斯法案將內(nèi)部控制信息披露的責(zé)任主體具體落實到公司的首席執(zhí)行官、首席財務(wù)官和其他類似高級管理人員。要求他們在內(nèi)部控制報告上簽字并向董事會報告。美國的股權(quán)結(jié)構(gòu)十分分散，經(jīng)理層占有壓倒性的優(yōu)勢，是公司的實際掌控者。將披露責(zé)任落實到首席執(zhí)行官與首席財務(wù)官有利于保證內(nèi)部控制信息披露制度得以有效執(zhí)行。我國內(nèi)部控制信息披露的責(zé)任主體經(jīng)歷了由監(jiān)事會向董事會轉(zhuǎn)變的過程。但是，就我國的現(xiàn)實情況來說，董事長與總經(jīng)理兩職合一的現(xiàn)象十分普遍，董事會受經(jīng)理層或大股東操控的問題較為嚴(yán)重，使董事會的運作流于形式，難以實現(xiàn)對內(nèi)部控制的有效監(jiān)管。因此，筆者建議效仿薩班斯法案的做法，將內(nèi)部控制信息披露的責(zé)任具體落實到公司的實際掌控者，例如公司的董事長、總經(jīng)理和首席財務(wù)官，要求其共同對內(nèi)部控制負(fù)責(zé)，并以簽字的形式聲明責(zé)任。

第二，要完善相關(guān)法規(guī)體系建設(shè)。美國薩班斯法案對內(nèi)部控制信息披露實行嚴(yán)刑峻法，要求首席執(zhí)行官與首席財務(wù)官對內(nèi)部控制報告簽字，并就提供不實報告依情節(jié)嚴(yán)重程度分別設(shè)定了10年或20年的刑事責(zé)任，對上市公司內(nèi)部控制信息披露的責(zé)任主體起到了極大的威懾。目前，我國還缺乏內(nèi)部控制信息披露法律層面的規(guī)范，難以保證強制披露要求的有效落實。因此，筆者建議加快立法進程，加大對違規(guī)行為的懲處力度，嚴(yán)格對內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)管。除此之外，還應(yīng)加強對內(nèi)部控制信息披露相關(guān)規(guī)范指引的研究。薩班斯法案頒布后，美國證券交易委員會、COSO委員會、PCAOB等相關(guān)部門先后出臺了一系列的準(zhǔn)則、指引，為解決執(zhí)行薩班斯法案的技術(shù)層面的難題提供依據(jù)。我國近年來也出臺了一系列指導(dǎo)原則或意見，但尚未形成統(tǒng)一嚴(yán)密的理論體系，大大削弱了指導(dǎo)力量與可操作性。

第三，進一步明確內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容與格式。美國將內(nèi)部控制信息披露的范圍限定在財務(wù)報告內(nèi)部控制，實質(zhì)上只是內(nèi)部控制的一個子系統(tǒng)。SEC出具的《最終規(guī)則》對財務(wù)報告內(nèi)部控制的內(nèi)容與格式作出了具體規(guī)范，使上市公司的披露行為有章可循，進一步降低了內(nèi)部控制信息的披露難度。我國內(nèi)部控制信息披露的對象是廣義的內(nèi)部控制，披露與鑒證難度無疑更勝于美國。但是，目前證監(jiān)會對內(nèi)部控制信息披露的形式并未形成統(tǒng)一的要求，使上市公司的披露行為增添了許多隨意性，降低了內(nèi)部控制信息的可比性與明晰性，增加了投資者獲取信息的成本。為此，有關(guān)監(jiān)管部門對內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容與格式似應(yīng)進一步作出規(guī)定。

（靳松系碩士研究生；董雪艷教授為博士生導(dǎo)師，會計學(xué)專業(yè)主任，會計學(xué)碩士研究生導(dǎo)師組組長）

參考文獻

[1] Finfacts Team.Business Complains About Cost of Sarbanes-Oxley Act Compliance [N].Finfacts Business News，2005-04-17.

[2] HERMANSON H M.An analysis of the demand for reporting on internal control [J].Accounting Horizons，2000，14（3）：325-341.

[3] ASHBAUGH-SKAIFE H，COLLINS D W，KINNEY W R，Jr.The Effect of SOX Internal Control Deficiencies and Their Remediation on Accrual Quality[J].the Accounting Review，2008，1：217-249.

[4] 黃京菁.美國SOX 404條款執(zhí)行成本引發(fā)爭議的評述[J].北京：會計研究，2005（9）：86-89.

[5] 李明輝，何海.我國上市公司內(nèi)部控制信息披露狀況的分析[J].北京：審計研究，2003（1）.

[6] 蔡吉甫.我國上市公司內(nèi)部控制信息披露的實證研究[J].南京：審計與經(jīng)濟研究，2005（2）.

[7] 方紅星.強制披露規(guī)則下的內(nèi)部控制信息披露――基于滬市上市公司2006年年報的實證研究[J].上海：財經(jīng)問題研究，2007（12）.

[8] 楊有紅，汪薇.2006年滬市公司內(nèi)部控制信息披露研究[J].北京：會計研究，2008（3）.

[9] 王惠芳.內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定：現(xiàn)狀、困境及基本框架重構(gòu)[J].北京：會計研究，2011（8）.

[10] 孟焰，張軍.薩班斯法案404條款執(zhí)行效果及借鑒[J].北京：審計研究，2010（5）.

[11] 宋蔚蔚.對新規(guī)范下企業(yè)內(nèi)部控制信息披露的思考[J].武漢：財會月刊，2008（12）.

[12] 余利.我國上市公司內(nèi)部控制信息披露研究[D].上海：東華大學(xué)碩士論文，2004-01-01.

篇9

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制 自我評價報告 審計報告

企業(yè)內(nèi)部控制缺陷是導(dǎo)致財務(wù)舞弊的主要原因之一，內(nèi)部控制信息的披露可以為財務(wù)報表使用者提供可靠性的財務(wù)報告附加信息，同時也可以促進企業(yè)改善內(nèi)部控制。從上市公司實踐看，由于上市公司內(nèi)部控制情況各異，且對內(nèi)部控制的理解不同，在內(nèi)部控制自我評價報告、財務(wù)報告內(nèi)部控制審計報告的信息披露方面存在較大差異。本文總結(jié)和分析了2012 年年報中以單獨報告形式披露的內(nèi)部控制自我評價報告和審計報告情況，并就缺陷認(rèn)定、報告內(nèi)容、審計問題等進行了討論，最后提出了改進建議。

一、文獻回顧

美國最早建立了內(nèi)部控制信息披露制度，其研究方向大致可以分為三個方向：自愿性內(nèi)部控制披露的影響因素、內(nèi)部控制缺陷的決定因素以及內(nèi)部控制缺陷產(chǎn)生的經(jīng)濟后果。Ashbaugh-Skaife等（2006）發(fā)現(xiàn)影響公司自愿性內(nèi)部控制披露的因素包括四個方面：審計師獨立性排名、SEC監(jiān)管彈性、機構(gòu)投資者的監(jiān)督力度以及訴訟存在的潛在風(fēng)險；Yan（2007）發(fā)現(xiàn)審計委員會成員的數(shù)量、審計委員會中會計專業(yè)性強的成員的數(shù)量越多，內(nèi)部控制存在重大缺陷后下一年內(nèi)部控制改進的可能就越大。而就內(nèi)部控制信息披露的經(jīng)濟后果方面，主要研究了以下三個方面的經(jīng)濟后果：盈余管理、審計定價以及股權(quán)融資成本（Ashbaugh-Skaife 等，2008；Doyle等，2007；Hogan 和Wilkins，2006；Hoitash 等，2008；Ashbaugh-Skaife 等，2009）。

國內(nèi)學(xué)者關(guān)于內(nèi)部控制信息披露的研究可以歸納為以下三個方面：內(nèi)部控制信息披露規(guī)則研究、內(nèi)部控制評價及審核研究、內(nèi)部控制信息披露影響因素研究。田高良等對2008 年深市上市公司內(nèi)部控制缺陷披露情況進行了實證研究，分析影響內(nèi)部控制缺陷披露的經(jīng)濟因素及管理者發(fā)現(xiàn)和披露內(nèi)部控制缺陷的動機。隨著2006 年《上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》和《深圳證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》的出臺，國內(nèi)學(xué)者大多以此為分析框架，在研究相關(guān)非金融類上市公司年報基礎(chǔ)上，反思內(nèi)部控制信息披露存在的問題并提出了建設(shè)性意見。秦冬梅（2007）分析了2006年上市公司年報中的內(nèi)部控制信息披露，指出內(nèi)部控制信息披露的狀況有了較大改觀，同時也指出出具內(nèi)部控制自我評價報告的公司較少，注冊會計師對內(nèi)部控制評價較少并且披露質(zhì)量也有待改進。陳麗琴等（2009）以上市公司內(nèi)部控制信息披露為研究對象，實證研究發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部控制信息披露的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行效力不高，企業(yè)對內(nèi)部控制規(guī)范認(rèn)識不足，企業(yè)管理層隱瞞相關(guān)信息的動機很大。

上述研究為我們了解進入強制性披露時期后，我國上市公司內(nèi)部控制信息披露的現(xiàn)狀及存在的問題提供了基礎(chǔ)。本文以2012年滬深兩市披露的內(nèi)部控制自我評價報告和審計報告的A股上市公司為研究對象，對我國上市公司內(nèi)部控制信息披露的現(xiàn)狀進行分析。

二、上市公司內(nèi)控信息披露概述

（一）總體披露情況

截至2012年12月31日，滬、深交易所A股上市公司有2 472家，本文在選取樣本時剔除了在2013年退市的三家公司，總樣本為2 469家。

如表1所示，2 223家上市公司在2013年4月30日前披露了內(nèi)部控制評價報告，246家未披露內(nèi)部控制評價報告；1 504家上市公司在2013年4月30日前披露了內(nèi)部控制審計報告，占比60.92%；965家上市公司未披露內(nèi)部控制審計報告。主板1 413家上市公司中，1 168家披露了內(nèi)部控制評價報告，933家披露了內(nèi)部控制審計報告。中小板701家上市公司中內(nèi)部控制評價報告和內(nèi)部控制審計報告的披露比例分別為99.86%和 51.21%；創(chuàng)業(yè)板355家上市公司中內(nèi)部控制評價報告和內(nèi)部控制審計報告的披露比例分別為100%和59.72%。根據(jù)監(jiān)管部門的要求，被納入強制實施范圍的A股上市公司共839家。其中，833家上市公司在2013年4月30日之前披露了內(nèi)部控制評價報告和內(nèi)部控制審計報告的比例分別為99.28%和98.33%，而非強制實施的披露比例分別為85.28%和41.66%，強制實施的內(nèi)部控制評價報告披露比例比非強制實施的披露比例高出14個百分點。

（二）內(nèi)部控制自我評價報告情況分析

1.內(nèi)部控制缺陷。我國《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》中僅僅提出了評價控制缺陷的總體要求：企業(yè)對內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定，應(yīng)當(dāng)以日常監(jiān)督和專項監(jiān)督為基礎(chǔ)，結(jié)合年度內(nèi)部控制評價，由內(nèi)部控制評價部門進行綜合分析后提出認(rèn)定意見，按照規(guī)定的權(quán)限和程序進行審核后予以最終認(rèn)定。內(nèi)部控制缺陷具體標(biāo)準(zhǔn)由公司自行確定，因此實務(wù)中內(nèi)部控制缺陷標(biāo)準(zhǔn)的制定直接影響到最終的評價結(jié)論。在2013年4月30日前披露了內(nèi)部控制評價報告的2 223家上市公司中，1 489家未披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，占比66.98%；734家披露了內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，占比33.02%。納入強制實施范圍的833家披露了內(nèi)部控制評價報告的上市公司中，559家披露了內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，占比67.11%；未納入強制實施范圍的1 390家披露了內(nèi)部控制評價報告的上市公司中，175家披露了內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，占比12.59%。

我國《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》要求內(nèi)部控制評價工作組應(yīng)當(dāng)根據(jù)現(xiàn)場測試獲取的證據(jù)，對內(nèi)部控制缺陷進行初步認(rèn)定，并按其影響程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。在2 223家披露了內(nèi)部控制評價報告的上市公司中，1 720家未披露自身存在內(nèi)部控制缺陷，占比77.37%；503家披露自身存在內(nèi)部控制缺陷，占比22.63%。其中，4家公司披露了內(nèi)部控制重大缺陷，1家公司披露了內(nèi)部控制重大缺陷和重要缺陷，3家公司披露了內(nèi)部控制重大缺陷和一般缺陷；8家公司僅披露內(nèi)部控制重要缺陷，27家公司披露了內(nèi)部控制重要缺陷和一般缺陷；460家公司僅披露內(nèi)部控制一般缺陷。這些上市公司披露的內(nèi)部控制缺陷數(shù)量總計為4 281個，其中，重大缺陷20個，占比0.47%；重要缺陷340個，占比7.94%；一般缺陷3 921個，占比91.59%。

以上數(shù)據(jù)表明，隨著內(nèi)部控制規(guī)范體系實施深度的推進，上市公司開始逐漸正視自身內(nèi)部控制體系中的缺陷，將監(jiān)管部門的要求與自身實際情況結(jié)合起來，不斷完善其內(nèi)部控制制度。

2.信息披露的格式和內(nèi)容。在實務(wù)中，上市公司的自我評價報告的格式主要有簡式和詳式兩大類。其中簡式披露僅通過一至兩頁的披露來簡要介紹，內(nèi)容通常包括董事會和管理層對內(nèi)部控制的責(zé)任、內(nèi)部控制的目標(biāo)、固有局限段、建立和實施內(nèi)部控制時主要考慮的基本要素、評估的結(jié)論等；而詳式披露則充分反映了我國內(nèi)部控制的特色，通常以最多近30 頁的篇幅來描述公司概況、內(nèi)部控制的目標(biāo)、原則及依據(jù)、內(nèi)部控制情況說明、重點控制活動、內(nèi)部控制執(zhí)行情況、內(nèi)部控制缺陷及整改情況、公司內(nèi)部控制自我評估結(jié)論、審計機構(gòu)的評價意見等。

（三）內(nèi)部控制審計報告情況分析

從審計報告的內(nèi)容看，會計師事務(wù)所一般依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》中的《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》出具《內(nèi)部控制審計報告》。而對于中小板的內(nèi)部控制審計報告，會計師事務(wù)所依據(jù)深圳證券交易所《中小企業(yè)板上市公司規(guī)范運作指引》，審計依據(jù)為《中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3101號――歷史財務(wù)信息審計或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)》。1 504家上市公司在2013年4月30日前披露了內(nèi)部控制審計報告，其內(nèi)部控制審計結(jié)論為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的上市公司1 479家，占比98.34%；非標(biāo)意見共25家，其中帶強調(diào)事項段的無保留意見為21家，占比1.40%，否定意見為4家，占比0.27%。注冊會計師出具的內(nèi)部控制審計報告要素完整，發(fā)表審計意見的對象明確為財務(wù)報告內(nèi)部控制或與財務(wù)報表相關(guān)的內(nèi)部控制，在意見表述上則大多采用積極的方式。此外，也有部分公司的審計報告后同時列出了管理分析與建議方面的內(nèi)容。通過會計師事務(wù)所的審計建議，注冊會計師與管理層進行了良好的互動，并通過問題的發(fā)現(xiàn)及改進為企業(yè)提供價值增值服務(wù)。

三、上市公司內(nèi)部控制信息披露中存在的問題

（一）信息披露的及時性和準(zhǔn)確性問題

根據(jù)監(jiān)管部門的要求，2012年被納入強制披露范圍的839家A股上市公司中，4家上市公司在2013年4月30日之后才披露內(nèi)部控制評價報告，13家上市公司在2013年4月30日之后才披露內(nèi)部控制審計報告，3家上市公司未披露內(nèi)部控制評價報告，1家公司未披露內(nèi)部控制審計報告。同時，上市公司的內(nèi)部控制信息披露存在兩個相互矛盾的地方：一是22家上市公司的內(nèi)部控制評價報告的有效性結(jié)論與內(nèi)部控制審計意見存在不一致；二是44家上市公司的內(nèi)部控制審計意見與財務(wù)報表審計意見存在不一致。

（二）未明確內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

由于《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》對缺陷類別只是進行了原則性的規(guī)定，重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷的具體標(biāo)準(zhǔn)由企業(yè)根據(jù)相關(guān)要求自行確定。在2013年4月30日前披露了內(nèi)部控制評價報告的上市公司中，僅33.02%的上市公司披露內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。內(nèi)控缺陷的嚴(yán)重程度和披露與否很大程度上取決于企業(yè)制定的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，而各上市公司的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不一，使得內(nèi)部控制評價結(jié)論缺乏可比性和可理解性。因此有必要根據(jù)財務(wù)報告內(nèi)部控制、非財務(wù)報告內(nèi)部控制的特征制定出明確、可具操作性的缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，以增強評價結(jié)論的可比性和可理解性。

（三）內(nèi)部控制審計報告的依據(jù)存在不一致

由于內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)目前尚屬于開始階段，內(nèi)部控制審計指引還沒有得到普遍運用，不同會計師事務(wù)所對內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)的實務(wù)操作上存在認(rèn)識偏差，因此，內(nèi)部控制審計報告的格式以及內(nèi)容方面顯示出許多的細(xì)節(jié)問題。在審計依據(jù)方面，有的以《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》中的《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》為準(zhǔn)，有的則依據(jù)《中國注冊會計師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3101號――歷史財務(wù)信息審計或?qū)忛喴酝獾蔫b證業(yè)務(wù)》，還有的未提及內(nèi)部控制審計依據(jù)。

四、結(jié)論與建議

綜上所述，隨著財政部等五部委聯(lián)合的基本規(guī)范及配套指引的頒布實施，尤其是證監(jiān)會、證券交易所在年報工作通知中的強制要求，我國上市公司在年報中披露的內(nèi)部控制自我評價報告、內(nèi)部控制審計報告日益增多。但在對滬深兩市2012年披露的自我評價報告和審計報告的分析中可以發(fā)現(xiàn)，我國內(nèi)部控制信息披露還存在許多不足之處。本文擬提出下列改進建議：

（一）加強內(nèi)部控制基本規(guī)范和配套指引的培訓(xùn)和指導(dǎo)

由于各上市公司、事務(wù)所自身情況不同，對內(nèi)部控制基本規(guī)范和配套指引的認(rèn)識和理解可能存在偏差，從而導(dǎo)致內(nèi)部控制自我評價報告和內(nèi)部控制審計報告在實務(wù)操作中呈現(xiàn)出較大的差異。這種差異顯然不利于內(nèi)部控制自我評價報告和審計報告閱讀者的理解與決策，因此上市公司及會計師事務(wù)所有必要加強培訓(xùn)，在內(nèi)部控制、財務(wù)報告內(nèi)部控制、非財務(wù)報告內(nèi)部控制的自我評價、審計鑒證等方面應(yīng)遵循的原則、標(biāo)準(zhǔn)等形成共識，從而增強內(nèi)部控制信息披露的格式化、標(biāo)準(zhǔn)化和可比性。另外，相關(guān)部門應(yīng)該為上市公司更好實施內(nèi)部控制規(guī)范體系提供較為明晰的指導(dǎo)。

（二）梳理內(nèi)部控制的相關(guān)規(guī)范，統(tǒng)一內(nèi)部控制的信息披露格式

目前各上市公司的內(nèi)部控制評價報告和內(nèi)部控制審計報告的格式存在重大的不一致，上市公司在內(nèi)部控制體系建設(shè)和評價過程中以及會計師事務(wù)所在審計上市公司內(nèi)部控制有效性時，遵循的標(biāo)準(zhǔn)較多。這些多樣化的標(biāo)準(zhǔn)導(dǎo)致上市公司實施內(nèi)部控制體系時存在困惑，也是導(dǎo)致內(nèi)部控制信息披露的格式混亂的原因。因此，筆者建議監(jiān)管機構(gòu)梳理現(xiàn)有的內(nèi)部控制規(guī)范，將部分已經(jīng)過時不再適用的規(guī)范等及時廢止，為上市公司全面實施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系奠定標(biāo)準(zhǔn)一致的制度基礎(chǔ)。

（三）完善內(nèi)部控制缺陷的披露機制，提高內(nèi)部控制缺陷披露質(zhì)量

內(nèi)部控制缺陷是衡量上市公司內(nèi)部控制有效性的負(fù)向指標(biāo)，內(nèi)部控制缺陷的模糊披露不利于內(nèi)部控制自我評價報告的使用人判定上市公司內(nèi)部控制的有效性。在我國上市公司2012年內(nèi)部控制自我評價報告中，內(nèi)部控制缺陷披露過程中仍存在著缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不明確、內(nèi)部控制缺陷未劃分等級、未披露內(nèi)部控制缺陷整改措施等諸多問題。因此，建議監(jiān)管機構(gòu)完善內(nèi)部控制缺陷的披露機制，制定詳細(xì)且明確的內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，從而提高內(nèi)部控制缺陷披露質(zhì)量。

參考文獻：

1.Doyle，J.W.Ge，and S.McVay，Accruals Quality and Internal Control over Financial Reporting.The Accounting Review，2007b，85（5）：1141-1170.

2.Ashbaugh-Skaife，H.，D. W. Collins， and W. R. Kinney； R. Lafond. The Effect of SOX Internal Control Deficiencies and Their Remediation on Accrual Quality. The Accounting Review，2008，（83）：217-50.

篇10

【關(guān)鍵詞】中小企業(yè) 內(nèi)部控制 風(fēng)險管理 內(nèi)部控制體系

一、研究背景及意義

我國中小企業(yè)存在著經(jīng)營規(guī)模小和技術(shù)含量比較低的一系列短板，直接導(dǎo)致了企業(yè)的管理制度不規(guī)范、不透明，內(nèi)部控制制度不全面且執(zhí)行力度弱。我國的內(nèi)部控制規(guī)范體系己經(jīng)基本建立，但是該套體系主要適用于大中型企業(yè)或上市公司。研究中小企業(yè)內(nèi)部控制的現(xiàn)狀及問題，并尋求影響內(nèi)部控制有效性的因素，對癥下藥完善內(nèi)控制度，具有一定的必要性。

Y公司是一家民營中小企業(yè)，成立于2004年，處于穩(wěn)定上升的發(fā)展階段。本文從Y公司內(nèi)部控制的現(xiàn)狀入手，分析了該公司內(nèi)部控制的優(yōu)劣勢并提出相關(guān)建議。

二、文獻綜述

2009年，COSO在《內(nèi)部控制系統(tǒng)監(jiān)控指南》（Guidance on Monitoring InternalControl Systems）中，構(gòu)建了一個有效的監(jiān)控模型，為保障企業(yè)決策信息的可靠性和內(nèi)部控制的有效性提供更具操作性的手段。

2013年5月14日，COSO更新了《內(nèi)部控制――整體框架》（Internal Control-Integrated Framework）。一起的還有《評估內(nèi)部控制系統(tǒng)和對外財務(wù)報告內(nèi)部控制有效性的說明性工具――方法和范例匯編》，以幫助使用者評估其內(nèi)部控制系統(tǒng)是否符合新版框架的要求。

2006年7月，企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)委員會成立，此后一直致力于企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范的編寫，直到2008年6月，《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》得以。

2010年4月6日，《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》問世，至此我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系得以基本建立。

綜上所述，大批國內(nèi)外的專家學(xué)者對企業(yè)內(nèi)部控制進行了大量的研究，政府也出臺了很多政策。這些理論研宄和政策幾乎都借鑒了 COSO的《內(nèi)部控制――整體框架》，以“三個目標(biāo)”和“五個要素”為框架。雖然自1992年以來，COSO對《內(nèi)部控制――整體框架》做過多次修訂，但從來不曾改變內(nèi)部控制的內(nèi)核，五個要素貫穿于整個內(nèi)部控制體系之中。本文正是以內(nèi)部控制的五個要素為基本框架，對Y公司的內(nèi)部控制進行分析研究，并試圖針對該公司存在的內(nèi)控問題提出合理建議。

三、案例分析

（一）Y公司簡介

Y公司是位于重慶市偏北的一家小型工業(yè)企業(yè)，于2004年注冊成立，注冊資本為4712萬元，公司性質(zhì)為有限責(zé)任公司，主要經(jīng)營光電材料等光學(xué)光電產(chǎn)品的研發(fā)、生產(chǎn)、銷售。到2013年12月31日為止，公司的總資產(chǎn)達到5170萬元，營業(yè)收入約為4910萬元，營業(yè)利潤約為1718萬元，企業(yè)現(xiàn)有職工約為79人。

（二）Y戰(zhàn)略定位

Y公司清晰了戰(zhàn)略定位。經(jīng)過市場調(diào)研，公司將產(chǎn)品定位為銷量較好的電子產(chǎn)品（如相機、攝影器材），將銷售對象定位為國內(nèi)外知名生產(chǎn)商，對市場占有率較高。但是生產(chǎn)互補戰(zhàn)略是一把雙刃劍，它同時也給Y公司帶來了一定的風(fēng)險，當(dāng)出現(xiàn)金融危機或全球經(jīng)濟下滑的時候（如2008年金融危機），終端產(chǎn)品市場就會因此受牽連，因此生存互補戰(zhàn)略下的“一榮俱榮，一損俱損”效應(yīng)依然不容小覷。

（三）風(fēng)險點與控制點分析

Y公司屬于技術(shù)密集型企業(yè)，主導(dǎo)客戶為國外、境外企業(yè)，系統(tǒng)性風(fēng)險較大 ，因此，Y公司采取了相應(yīng)的措施予以應(yīng)對，具體表現(xiàn)為

1.產(chǎn)量的制定依據(jù)為市場

2.開拓市場，分散系統(tǒng)性風(fēng)險

（四） 公司內(nèi)部控制管理也還存在一些不足，具體包括：

第一，財務(wù)管理水平較低。根據(jù)定性財務(wù)風(fēng)險指標(biāo)評價體系表分析，Y公司在專門財務(wù)機構(gòu)的設(shè)置、內(nèi)部審計制度方面不夠完善。

第二，資金管理存在巨大風(fēng)險，應(yīng)收賬款的監(jiān)管還不完善。Y公司沒有對應(yīng)收賬款實施壞賬準(zhǔn)備計提管理。Y公司認(rèn)為其應(yīng)收贓款一般能于40天內(nèi)收回，故沒有計提壞賬準(zhǔn)備的計劃，因此筆者認(rèn)為該公司存在巨大的內(nèi)部控制隱患。因此，筆者的建議是：企業(yè)應(yīng)取壞賬管理措施，認(rèn)真執(zhí)行應(yīng)收賬款賬齡分析，對延期的款項計提壞賬準(zhǔn)備。

第四，在經(jīng)營風(fēng)險管理方面，治理結(jié)構(gòu)和機構(gòu)設(shè)置存在不合理之處。雖然實施了內(nèi)部控制管理，但Y公司的“一人主導(dǎo)模式”仍然比較明顯，從而導(dǎo)致了所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的高度集中，治理結(jié)構(gòu)不完善，因此筆者建議：通過引進職業(yè)經(jīng)理人，有效激活企業(yè)的管理模式，充分發(fā)揮中層管理人員的主動性，在職能機構(gòu)設(shè)置上，分散供銷菅業(yè)部和人事財務(wù)部的權(quán)責(zé)，明確分工，嚴(yán)格遵循不相容職務(wù)分離的原則，從而有效地改善內(nèi)部控制。

四 總結(jié)

企業(yè)需通過對自身發(fā)展情況和生產(chǎn)經(jīng)營面臨的具體風(fēng)險的識別和分析，建立對風(fēng)險點有針對性管理作用的內(nèi)部控制制度。中小企業(yè)在構(gòu)建基于風(fēng)險管理的內(nèi)部控制體系的過程中應(yīng)該注意如下幾個方面：

（1）內(nèi)部控制的構(gòu)建應(yīng)與企業(yè)實踐緊密結(jié)合

（2）管理者應(yīng)對企業(yè)內(nèi)部控制保持足夠的重視

（3）企業(yè)應(yīng)重視內(nèi)部控制制度有效性的驗證

當(dāng)前，國內(nèi)外對中小企業(yè)內(nèi)部控制與風(fēng)險管理的結(jié)合研究還很不足，因此對以風(fēng)險管理為核心的中小企業(yè)內(nèi)部控制體系的研究是學(xué)者和企業(yè)實踐者們未來需要長期努力的方向。

參考文獻：

[1]COSO.Internal Control-Integrated Framework Guidance on Monitoring Internal Control Systems [R]，2009.

[2] COSO. Internal Control-Integrated Framework [R]，2013.