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編者按：本文主要從資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法簡(jiǎn)介；資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與損益表債務(wù)法的異同；暫時(shí)性差異與時(shí)間性差異；我國(guó)應(yīng)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的現(xiàn)實(shí)意義進(jìn)行論述。其中，主要包括：在所得稅會(huì)計(jì)處理上，修訂后的準(zhǔn)則禁止使用遞延法、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與損益表債務(wù)法相比，二者的共同點(diǎn)、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法更注重暫時(shí)性差異，損益表債務(wù)法更注重時(shí)間性差異、對(duì)收益的理解不同、對(duì)所得稅費(fèi)用的計(jì)算程序不同、對(duì)“遞延稅款”概念的理解不同、時(shí)間性差異指因收入或費(fèi)用在會(huì)計(jì)上確認(rèn)的期間與稅法規(guī)定申報(bào)的期間不同而產(chǎn)生的、提供全面有用會(huì)計(jì)信息的需要、符合會(huì)計(jì)可比性原則的需要、貫徹費(fèi)用觀在所得稅會(huì)計(jì)上的需要等，具體請(qǐng)?jiān)斠?jiàn)。

2006年2月財(cái)政部的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，很大程度上實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同，其中《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)—所得稅》借鑒美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，改為采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，可以說(shuō)是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定由收入費(fèi)用觀開(kāi)始傾向資產(chǎn)負(fù)債觀的一個(gè)較大轉(zhuǎn)折。

一、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法簡(jiǎn)介

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在修訂的《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)—所得稅》中指出，在所得稅會(huì)計(jì)處理上，修訂后的準(zhǔn)則禁止使用遞延法，并且要求以資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法代替原準(zhǔn)則中的損益表債務(wù)法。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是以估計(jì)轉(zhuǎn)回年度的所得稅稅率為依據(jù)，計(jì)算遞延稅款的一種所得稅會(huì)計(jì)處理方法。它確認(rèn)所有的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，其目的在于使資產(chǎn)負(fù)債表上的遞延稅款賬戶余額更富實(shí)際意義。在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，企業(yè)的收益應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債觀來(lái)定義，因而所得稅費(fèi)用的計(jì)算也是從遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)出發(fā)來(lái)加以倒推計(jì)算。

二、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與損益表債務(wù)法的異同

資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與損益表債務(wù)法相比，二者的共同點(diǎn)是：1、理論基礎(chǔ)都是業(yè)主權(quán)益理論，相應(yīng)地，認(rèn)為所得稅的屬性是費(fèi)用而非利益分配；2、均符合持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)和配比原則；3、遞延所得稅款代表著未來(lái)應(yīng)付或應(yīng)收的所得稅。

我們?cè)诖酥乜疾斓氖撬鼈冎g的差異，從而可更好地理解和掌握資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。

1、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法更注重暫時(shí)性差異，損益表債務(wù)法更注重時(shí)間性差異。暫時(shí)性差異比時(shí)間性差異的范圍更廣泛。它不僅包括所有的時(shí)間性差異，還包括其他暫時(shí)性差異。比如，子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)沒(méi)有向母公司或投資者分配全部利潤(rùn)；購(gòu)買式企業(yè)合并的購(gòu)買成本，依據(jù)所取得的可辨認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值分配計(jì)入這些可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債，而在計(jì)稅時(shí)不作相應(yīng)的調(diào)整，等等。

2、對(duì)收益的理解不同。損益表債務(wù)法依據(jù)收入費(fèi)用觀定義收益，強(qiáng)調(diào)收益是收入與費(fèi)用的配比，從而注重的是收入與費(fèi)用在會(huì)計(jì)與稅法中確認(rèn)的差異；而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法依據(jù)資產(chǎn)負(fù)債觀定義收益，強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)負(fù)債表是最重要的會(huì)計(jì)報(bào)表，采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法可以提高企業(yè)在報(bào)告中對(duì)財(cái)務(wù)狀況和未來(lái)現(xiàn)金流量做出恰當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)和預(yù)測(cè)其價(jià)值。

3、對(duì)所得稅費(fèi)用的計(jì)算程序不同。損益表債務(wù)法以損益表中的收入和費(fèi)用為著眼點(diǎn)，逐一確認(rèn)收入和費(fèi)用項(xiàng)目在會(huì)計(jì)和稅法上的時(shí)間性差異，并將這種時(shí)間性差異對(duì)未來(lái)所得稅的影響看作是對(duì)本期所得稅費(fèi)用的調(diào)整。

4、對(duì)“遞延稅款”概念的理解不同。損益表債務(wù)法使用“遞延稅款”概念，其借方余額和貸方余額分別代表預(yù)付稅款和應(yīng)付稅款，在資產(chǎn)負(fù)債表上作為一個(gè)獨(dú)立項(xiàng)目反映；資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法則采用“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負(fù)債”的概念，將“遞延稅款”的外延大大擴(kuò)展，并且更具現(xiàn)實(shí)意義。在資產(chǎn)負(fù)債表中，所得稅資產(chǎn)和所得稅負(fù)債應(yīng)與其他資產(chǎn)和負(fù)債分開(kāi)列報(bào)，遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)與當(dāng)期所得稅資產(chǎn)和負(fù)債區(qū)別開(kāi)來(lái)。

三、暫時(shí)性差異與時(shí)間性差異

時(shí)間性差異指因收入或費(fèi)用在會(huì)計(jì)上確認(rèn)的期間與稅法規(guī)定申報(bào)的期間不同而產(chǎn)生的。暫時(shí)性差異指“一項(xiàng)資產(chǎn)或一項(xiàng)負(fù)債的稅基和其在資產(chǎn)負(fù)債表中的賬面金額之間的差額”。如果在資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)的賬面價(jià)值比資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)高，就是遞延所得稅負(fù)債；反之，是遞延所得稅資產(chǎn)。

所有時(shí)間性差異都是暫時(shí)性差異，但有些暫時(shí)性差異則不是時(shí)間性差異。如資產(chǎn)的重估價(jià)，只產(chǎn)生暫時(shí)性差異而不產(chǎn)生時(shí)間性差異；企業(yè)合并時(shí)，被并企業(yè)的資產(chǎn)或負(fù)債在會(huì)計(jì)上按公允市價(jià)入賬，稅法規(guī)定報(bào)稅時(shí)按原賬面價(jià)值計(jì)算，致使暫時(shí)性差異的產(chǎn)生，而此時(shí)亦無(wú)時(shí)間性差異。

四、我國(guó)應(yīng)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的現(xiàn)實(shí)意義

1、提供全面有用會(huì)計(jì)信息的需要。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法更注重暫時(shí)性差異，它不僅包括所有時(shí)間性差異，而且還包括所有不屬于時(shí)間性差異的其他暫時(shí)性差異。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法注重對(duì)暫時(shí)性差異的處理和披露，所以，它能夠提供更多的對(duì)決策有用的信息。此外，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)的兼并、重組、資產(chǎn)評(píng)估核算業(yè)務(wù)日益增加，由此產(chǎn)生了許多不屬于時(shí)間性差異的暫時(shí)性差異，而遞延法或損益表負(fù)債法均無(wú)法反映和處理這些方面的暫時(shí)性差異。此時(shí)，我們?nèi)舨捎眠m用性強(qiáng)的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法對(duì)其進(jìn)行核算，就能充分完整地反映企業(yè)所得稅的核算和繳納過(guò)程，而且同時(shí)也能提供更多有用的信息。

2、符合會(huì)計(jì)可比性原則的需要。目前會(huì)計(jì)制度規(guī)定企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理方法可以在應(yīng)付稅款法、遞延法、損益表債務(wù)法中任選一種。這樣選擇余地太大，使得企業(yè)之間的會(huì)計(jì)信息缺乏可比性。而將所有的企業(yè)統(tǒng)一規(guī)范采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，這樣企業(yè)的所得稅會(huì)計(jì)方法相同，從而有利于各個(gè)企業(yè)之間會(huì)計(jì)信息的可比。

3、貫徹費(fèi)用觀在所得稅會(huì)計(jì)上的需要。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，企業(yè)成為投資多元化的獨(dú)立實(shí)體。企業(yè)須向作為社會(huì)管理者的國(guó)家納稅，稅后凈利潤(rùn)才是企業(yè)真正的所有者權(quán)益。因此，所得稅應(yīng)是企業(yè)為獲得一項(xiàng)收益(凈利潤(rùn))而發(fā)生的一項(xiàng)支出，它應(yīng)該屬于費(fèi)用的范疇。把所得稅視為一項(xiàng)費(fèi)用，有以下幾點(diǎn)意義：(1)使所得稅的定義符合費(fèi)用的性質(zhì)。從所得稅來(lái)看，它是企業(yè)某一會(huì)計(jì)期間收益的減少，其形式表現(xiàn)為現(xiàn)金流出而減少的凈資產(chǎn)。因此，把所得稅作為會(huì)計(jì)問(wèn)題討論，定義為費(fèi)用更合適。(2)符合所得稅的社會(huì)功能。國(guó)家以社會(huì)管理者的身份向企業(yè)課稅，其用途之一就是改善、創(chuàng)造企業(yè)的環(huán)境條件，提供更多的社會(huì)資源和安全秩序，而企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中不僅產(chǎn)出對(duì)社會(huì)有用的物品，同時(shí)也間接地破壞了社會(huì)環(huán)境，造成或輕或重的環(huán)境污染。因此，企業(yè)繳納的所得稅，實(shí)際上是向社會(huì)繳納其破壞社會(huì)環(huán)境的費(fèi)用，當(dāng)然，這些費(fèi)用應(yīng)當(dāng)從企業(yè)的收益中得到補(bǔ)償。(3)符合配比原則。所得稅是為發(fā)生收入而付出的耗費(fèi)，沒(méi)有收入就沒(méi)有這項(xiàng)支出，因此，將所得稅認(rèn)為一項(xiàng)費(fèi)用，更符合配比原則。

4、加快會(huì)計(jì)國(guó)際化的需要。由于資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法比較科學(xué)，并且實(shí)用性強(qiáng)，計(jì)算簡(jiǎn)單。因此，它被國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和越來(lái)越多的國(guó)家所采用。我國(guó)實(shí)行改革開(kāi)放以來(lái)，外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)越來(lái)越多，其在我國(guó)境內(nèi)的投資額也越來(lái)越大。同時(shí)，由于我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國(guó)在國(guó)外投資業(yè)務(wù)也越來(lái)越多。因此，我國(guó)應(yīng)根據(jù)國(guó)際資本市場(chǎng)的需要，適應(yīng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的大趨勢(shì)，實(shí)現(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例的充分協(xié)調(diào)。